Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Aplikace sazeb DPH v příkladech

30.7.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Aplikace sazeb DPH v příkladech

Ing. Jan Ambrož

Konkrétní výše daně, která se zjistí podle sazby daně a základu daně, je pro daňové subjekty nejdůležitější informací, neboť řeší: a) kolik daně z přidané hodnoty musí odvést na výstupu a samozřejmě za b) jaká je teoretická hodnota nároku na odpočet DPH.

Rada
Cena zboží nebo služby obsahující daň z přidané hodnoty je také kritériem pro ostatní osoby, neplátce, kteří hradí nakoupené zboží a služby. Proto jsme se zaměřili na několika desítkách příkladů na vysvětlení teoretických principů fungování sazby DPH podle platného zákona.

Právní úprava

Právní úprava

Základní ustanovení nalezneme v §§ 47, 47a a 47b (editační povinnost), zákona o DPH a přílohách k zákonu, které popisujeme v kapitole 1.3.

Neméně důležitá jsou obecná pravidla popsaná v § 29 a násl. (náležitosti daňového dokladu), §§ 42 a 43 (oprava základu a výše daně), § 46 a násl. (nedobytné pohledávky).

Pozor

Pro některé typy plnění zákon uvádí specifické a doplňující podmínky, například pro poukazy (§ 15), dovoz zboží (§ 38), sociální bydlení v §§ 48 a 49 (DPH ve stavebnictví), nájmy (§ 56a), vracení DPH (§ 80 a násl.), cestovní služby (§ 89) a zvláštní režim podle § 90, přenos daňové povinnosti§§ 92a až 92i (reverse charge v tuzemsku).

Novela

V textu na několika místech upozorňujeme na novinky, které s sebou přinesly některé novely zákona o DPH, ale až na několik výjimek nepředstavují žádné zásadní změny.

Výklad

Článek jsme rozdělili do dvou kapitol, v první se seznámíme s přehledem sazeb a ve druhé si vysvětlíme praktické postupy, ale také několik specifik, které se v praxi objevují.

1. PŘEHLED SAZEB A PRAVIDLA

Popíšeme si, jaké sazby daně z přidané hodnoty existují a jak je určíme (1.1) a stručně si rozebereme některé typy plnění (1.2) a přílohy k zákonu (1.3), uvedeme si podmínky pro tzv. závazné posouzení (1.4).

1.1 Postup při určení sazby

Systém je na první pohled velmi jednoduchý, protože uplatníme v každém konkrétním případě jednu ze tří sazeb – vždy postupujeme podle zákona o DPH. K dispozici máme sazby:

  • základní 21%,

  • první sníženou 15% a

  • druhou sníženou 10%.

Druhá snížená sazba

V praxi by se již neměly objevovat problémy s přiřazením plnění ke druhé snížené sazbě (viz část 1.3), nicméně upozorňujeme na Informaci GFŘ k uplatnění sazeb od 1. 1. 2015, kdy byla zavedena tato sazba daně.

Regulace

Kdyby došlo k mimořádné situaci, zákon o DPH v § 110 výslovně uvádí, že vláda může svým nařízeným na časově omezenou dobu provést úpravu sazeb daně.

Rada
Mohli bychom též hovořit o čtvrté sazbě daně v případech, kdy je plnění osvobozené od daně, tj. o nulové sazbě daně.

Příklad
Firma Nemovitost, měsíční plátce DPH, účtuje nájemníkovi: nájemné nebytových prostor a opravy. Může se jednat u nájmu o zdanitelné (základní sazba daně) nebo osvobozené plnění, u oprav sazbu daně podle typu konkrétní stavebně-montážní práce („SMP”).

Určení sazby

Buď je sazba k danému zdanitelnému plnění přímo uvedena třeba v §§ 47 a 48 ZDPH – nebo ji identifikujeme v některé z příloh.

KDY se stanoví?

Samozřejmě ji musíme podle § 47 odst. 2 zákona o DPH stanovit „ke dni povinnosti přiznat daň”, ať už se jedná o zdanitelné plnění jako takové nebo u zdaněných záloh (přijatých úplat).

Výše daně z přidané hodnoty

Máme-li k dispozici základ daně a sazbu daně, vypočteme výši daně podle § 37, u záloh podle § 37a zákona o DPH, jak je popsáno v příslušném článku.

Novela

Připomínáme nový způsob výpočtu daně „ze shora” a varianty pro zaokrouhlování. Do vzorečků dosazujeme konkrétní sazby daně platné pro to které plnění.

Celková „cena”, základ daně

Na tuto situaci pamatuje § 36 odst. 9 zákona o DPH. Platí jasné pravidlo, jde-li o plnění s různými sazbami daně nebo osvobozené plnění. Musíme zjistit základ daně pro uskutečněné plnění:

  • „… v poměrné výši odpovídající poměru cen určených podle právních předpisů upravujících oceňování majetku jednotlivých plnění k celkovému součtu těchto určených cen. Tato celková cena nebo hodnota se považuje za částku obsahující daň.”

Příklad
Firma Reality-plus prodala několik nemovitostí fyzické osobě, plnění je zdanitelné, cena byla sjednána za všechny nemovité věci. Prodávající musí určit základ daně a sazby.

Celková cena činí 5 930 000 Kč a je rozdělena poměrnou částí podle znaleckého odhadu na nemovitost s první sníženou sazbou 2 300 000 Kč a se základní sazbou 3 630 000 Kč. Jde o částky včetně daně, z nichž se vypočte daň.

Princip

Jak jsme se zmínili výše, jedná se o klíčovou veličinu, proto ji odvodíme ze zákona o DPH.

Sazba  Zdroj 
Základní § 47, § 89 
První snížená § 47, §§ 48 a 49, Přílohy č. 2, 3 a 4 
Druhá snížená Přílohy č. 2a a 3a 

Novely

U tepla a chladu, které jsou přímo zmíněny v § 47 odst. 3 zákona o DPH, se uplatňuje první snížená sazba daně. Ale od 1. 1. 2020 se pro ně bude aplikovat druhá snížená sazba daně!

Zboží a služby

V zásadě se uplatní základní sazba daně, můžeme citovat: „…pokud zákon nestanoví jinak”, což se promítá v přílohách. K vybraným plněním jsme připravili následující kapitolu.

1.2 Typy plnění

Krátce informujeme o vybraných plněních, u nichž zákon o DPH uvádí několik doplňujících pravidel pro uplatnění správné sazby daně. Další zmiňujeme v části 1.3 v návaznosti na obsah příloh.

Novela

Nově řešíme podle § 15 a násl. zákona o DPH poskytnutí jednoúčelového poukazu, je-li zdanitelným plněním, musíme samozřejmě stanovit příslušnou sazbu daně.

Přeshraniční plnění

Je-li dána povinnost přiznat daň, musí být správně stanovena sazba daně – a není zcela rozhodující typ plnění. To vyplývá mimo jiné z ustanovení § 47:

  • Odstavce pátého pro dodání zboží nebo pořízení zboží z jiného členského státu, jde-li o různé druhy zboží s odlišnými sazbami daně, aplikuje se nejvyšší z nich.

Rada
Zákon v § 47 odst. 5 umožňuje uplatnit u každého druhu zboží příslušnou sazbu daně samostatně.

Dovoz zboží

Postupujeme podle § 47 odst. 7 ZDPH, uplatní se paušální celní sazba.

Pozor!
Jde-li o druhy zboží podléhající různým sazbám daně, zařazené do různých podpoložek celního sazebníku, aplikuje se nejvyšší z nich.

Obaly

Doplňme si, že u vratných obalů, u nichž základ daně určíme podle § 36 odst. 12 zákona o DPH, se použije sazba platná pro tento zálohový obal podle § 42 odst. 8 ZDPH.

Nedobytné pohledávky

V ustanovení § 46 a násl. zákona o DPH, věnovaných opravám základu daně v případě nedobytných pohledávek, se objevuje problematika sazby DPH.

Novela

Poslední novela zákona kompletně upravila tuto variantu vrácení daně z přidané hodnoty, ale pro aplikaci sazby platí stále obecná pravidla: uvádí se na opravném daňovém dokladu a musí být zohledněna sazba daně uplatněná u původního plnění – i v případech opravy určené kvalifikovaným odhadem (§ 46g).

Sociální bydlení

Zcela výjimečné postavení má v zákoně tzv. sociální bydlení, u něhož, jsou-li splněny zákonem stanovené parametry, je možné, ač se jedná o výstavbu, uplatnit první sníženou sazbu daně.

Rada
Výklad této problematiky naleznete v článku DPH a stavebnictví. Jedná se o citlivé téma, ke kterému bylo vydáno několik Informací vedením finanční správy.

Novela

Poslední novela nepřinesla v této oblasti žádnou přímou změnu, upraven byl však pojem obytného prostoru v § 48 odst. 4 zákona o DPH.

Nájem

Není-li nájem nemovité věci osvobozen od daně, zdaníme toto plnění základní sazbou daně.

Novela

Trochu nadbytečně bylo do § 56a zákona o DPH doplněno, že poskytnutí ubytovacích služeb není osvobozeno od daně.

Vracení daně

Problematika sazby DPH je též zmíněna v několika paragrafech týkajících se vracení daně, tj. § 80 a násl. zákona o DPH.

Rada
Jedná se o náležitosti dokladů prokazujících nárok na vrácení daně, například v § 80 odst. 6 ZDPH je zdůrazněno, že musí obsahovat sazbu daně a základ daně.

Cestovní služby

Podle § 89 odst. 6 ZDPH se uplatní základní sazba daně u cestovní služby. To neplatí pro vlastní služby a zboží vytvořené vlastní činností, které nepatří do cestovní služby – u takových plnění se aplikuje příslušná sazba daně z přidané hodnoty.

Rada
Samozřejmě při opravě základu a výše daně se opět dodržuje obecné pravidlo, použije se sazba daně u původního plnění.

Zvláštní režim

Při plněních podléhajících tzv. zvláštnímu režimu podle § 90 zákona o DPH, který používáme pro obchodníky s použitým zbožím, uměleckými díly, sběratelskými předměty a starožitnostmi, nesmíme zapomenout podle odstavce čtvrtého případnou přirážku rozdělit poměrnou částí dle příslušných sazeb daně z přidané hodnoty.

1.3 Přílohy k zákonu

Orientace by měla být v přílohách jasná, k dispozici máme následující přílohy týkající se sazeb DPH.

Příloha Zdanitelné plnění 
2 Služby, u nichž lze aplikovat první níženou sazbu   
2a Druhá snížená sazba pro služby  
3 Zboží pro první sníženou sazbu daně  
3a Zboží pro druhou sníženou sazbu daně  
4 Umělecká díla a starožitnosti pro první sníženou sazbu  

Rada
Přílohy jsou nedílnou součástí zákona, nejvíce se používají přílohy č. 2, 3 a 3a. Jiné přílohy č. 5 a č. 6 se týkají přenosu daňové povinnosti. První příloha je pro subjekty vykonávající veřejnou správu.

Novely

Za zmínku stojí úpravy z posledních novel zákona o DPH:

  • stravovací služby po startu EET mají první sníženou sazbu daně,

  • noviny a časopisy zdaňujeme po změně v roce 2017 podle přílohy č. 3a,

  • hromadná pravidelná doprava osob v příloze č. 2a s účinností od 1. 2. 2019, jejíž definice je uvedena v příloze č. 2.

Příloha č. 2

Položkám uvedeným v této příloze přiřadíme první sníženou sazbu. Ale služby musí současně splnit oba parametry:

  • kód klasifikace produkce CZ-CPA, a

  • slovní popis k tomuto kódu v textové části přílohy.

Novela

Poslední novela se již odvolává na tuto klasifikaci platnou k 1. lednu 2018 (to platí i pro přílohy č. 3 a č. 3a).

Sociální a zdravotní služby

Ne všechny tyto služby jsou osvobozeny od daně podle §§ 58 a 59 zákona o DPH, protože mohou být poskytovány i subjekty, které nesplní podmínky pro toto osvobození.

Rada
V takovém případě nastává zvláštní situace a o sazbě daně rozhoduje příloha č. 2.

Příklad
Firma Zdravověda nabízí zdravotnické služby, protože nesplňuje podmínky § 58, své služby nemůže osvobodit od daně z přidané hodnoty. Na straně druhé nezatíží tato plnění základní sazbou daně, ale první sníženou sazbou, pokud se bude jednat o zdravotní péči podle kódu CZ-CPA 86.

Příklad
Firma Zdraví poskytuje obdobné služby, nejsou osvobozeny od daně a ani nejsou naplněny všechny podmínky pro uplatnění první snížené sazby. Její plnění musí být zatíženo základní 21% sazbou daně.

Stravovací a jiné služby

Zásadní změna se uskutečnila k 1. 12. 2016. Platí následující pravidlo: pro stravovací služby s kódem 56 – jestliže se nejedná o osvobozené plnění podle §§ 57 až 59 ZDPH, aplikujeme první sníženou sazbu, nikoliv základní.

Pozor!
Samozřejmě se to netýká například podávání alkoholických nápojů uvedených pod kódy nomenklatury celního sazebníku 2203 až 220.

Rada
Na úpravě sazby daně pro stravovací služby si můžeme připomenout, jak se projeví každá taková změna (viz též část 2.5).

Příklad
Strávníkům byla 30. listopadu 2016 účtována 21% sazba daně, následující den již 15% sazba daně.

Příloha č. 2a

Druhé snížené sazbě podléhají od 1. 2. 2019 služby pod kódem CZ-CPA 49 pozemní hromadná pravidelná doprava cestujících (s výjimkou osobní dopravy lyžařskými vleky, viz dále) a kódem 50 vodní hromadná doprava cestujících. V obou případech aplikujeme tuto sazbu též pro jejich zavazadla.

Rada
K této problematice byla vydána Generálním finančním ředitelstvím Informace „K uplatňování sazeb DPH u dopravy osob lanovými dráhami k 1. 2. 2019”.

Pozor!
Podle názoru finanční správy se u pravidelné dopravy cestujících pozemními a visutými dráhami má použít druhá snížená sazba daně – u lyžařských vleků první snížená sazba daně.

Příloha č. 3

První snížené sazbě daně podléhá konkrétní zboží, které odpovídá položkám v příloze uvedené a samozřejmě současně kódu nomenklatury celního sazebníku.

Příklad
Je třeba pečlivě kontrolovat jednotlivé položky. Například firma Děti vyrábí a dodává dětské sedačky do automobilů, které podléhají podle této přílohy prví snížené sazbě daně. Jiné sedačky, které jsou sice velmi podobné, ale jsou nabízeny jako příslušenství do specifických zahradních sestav, se zdaní základní sazbou daně.

Příloha č. 3a

Druhá snížená sazba daně byla zavedena v roce 2015. Její použití je omezeno opravdu jen na některé položky.

Novela

V roce 2017 (viz výše) byla příloha aktualizována.

Příklad
Pokud vydavatel plánuje zdanit tištěnou knihu výhodnější druhou sníženou sazbou daně, musí splnit konkrétní parametry stanovené přílohou. Nesmí například reklama přesahovat 50 % plochy.

Příloha č. 4

Jedná se skutečně o konkrétní typy uměleckých děl, sběratelských předmětů a starožitností, vyjmenovaných taxativně v příloze v návaznosti na § 47 odst. 6 zákona o DPH.

Příklad
Ač se jedná o cenný veterán, auto vyrobené na začátku minulého století, jeho dovoz podléhá základní sazbě daně, pokud se nepodaří zařadit tento předmět pod položku 9705 „Sbírka a sběratelské předměty…historického zájmu.”.

1.4 Závazné posouzení

Z předchozího textu bychom mohli nabýt dojmu, že zařazení konkrétního plnění k některé ze sazeb daně z přidané hodnoty je bezproblémové. Často je opak pravdou.

Rada
Zákon nabízí plátcům (ale nejen jim) možnost využít editační povinnosti správy daní v §§ 47a a 47b, kterou vyřizuje Generální finanční ředitelství.

Pravidla

Musí se však dodržet striktní pravidla dále uvedená v následující

 
Vyzkoušejte test!

Zkuste si vyplnit volně přístupný ukázkový test
Účetní uzávěrka a závěrka – test 2016.

Obsahuje 12 otázek, výběr a) - c), časový limit 12 minut, možnost opakovat a vylepšit si skóre.