dnes je 28.3.2024

Input:

Manželé a daň z příjmů

17.1.2024, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 24 minut

Manželé a daň z příjmů

Ing. Jan Ambrož

Poplatníci daně z příjmů fyzických osob každý rok řeší, jaké mají možnosti legální optimalizace daňové povinnosti. Jestli mohou ušetřit na dani i manželé, když bylo před mnoha lety zrušeno společné zdanění manželů. Pokud ano, jaké podmínky se musí splnit?

Na tyto a další otázky naleznete kladnou odpověď v dalším text. Variant optimalizace daňové povinnosti je totiž nepřeberné množství a netýkají se jen podnikajících fyzických osob!

Právní úprava

Pro manžele, poplatníky daně z příjmů fyzických osob, najdeme v zákoně o daních z příjmů mnoho klíčových paragrafů, například:

  • § 3 odst. 4 písm. c) ZDP pro vyjmutí příjmů z předmětu daně,

  • § 4 a § 4a týkající se osvobození od daně,

  • § 4b, související ustanovení k tzv. bytové potřebě,

  • § 6 odst. 9, ve kterém se možnosti zaměstnance u benefitů rozšiřují na rodinné příslušníky,

  • § 7 odst. 9 pro "vklady" do obchodního majetku,

  • §§ 8, 9 a 10 pro stanovení dílčích daňových základů, optimalizaci při společném jmění,

  • § 13 pro spolupracující osoby,

  • § 15 obsahuje vybrané nezdanitelné části základu daně,

  • § 21e odst. 3 definující pojem manžel/ka pro daň z příjmů,

  • § 24 odst. 2 písm. u) a písm. zt) v nichž je dovolen výjimečně "přenos" daňových nákladů na jiného poplatníka,

  • § 30 odst. 10 písm. j) podmínky pro odpisování,

  • §§ 35ba, 35bb, 35c, které se zabývají daňovými úlevami,

  • §§ 38k a 38l k procesním náležitostem – prokazování aj.,

  • § 38v odst. 5 pro oznamování osvobozených příjmů.

Pro další výklad této specifické problematiky využíváme občanský zákoník, aniž bychom se detailně odvolávali na konkrétní paragrafy. Používáme pro zjednodušení v praxi zavedený pojem dar s tím, že se v příslušných předpisech tím rozumí "bezúplatná plnění", více viz článek Dary a daň z příjmů.

Novely

Samostatně upozorňujeme na úpravy zákona o daních z příjmů, které nabydou účinnosti od 1. ledna 2024 neovlivní tedy námi doporučené varianty optimalizace pro kalendářní rok 2023!

Podkladem pro výklad jsou též názory Finanční správy publikované v aktualizovaném Pokynu D-59, který lze již použít pro zdaňovací období 2023.

Výklad

první kapitole se věnujeme základním pojmům a obecným daňovým souvislostem (co je společné jmění aj.), které jsou nezbytné pro další výklad. Následuje rozbor vybraných ustanovení ZDP pro předmět daně, osvobození, benefity, daňové úlevy (2.), vlivu společného jmění pro optimalizaci daně: spolupráce, společnost a spoluvlastnictví (3.). Závěrečná čtvrtá kapitola obsahuje doplňující poznámky a náměty k jednotlivým dílčím daňovým základům.

V článku neřešíme rodinné fundace či závody, kterým se věnují samostatné články.

1. ZÁKLADNÍ POJMY

Krátce si vysvětlíme, co rozumíme manželstvím, specifikum registrovaného partnerství (1.1), významu společného jmění, obchodnímu majetku (1.2), existuje-li vliv na tzv. paušální daň (1.3), pojmy a některé procesní podmínky pro úlevy na dani. Jak je to s daňovým přiznáním a tzv. hlášením si rozebereme v části 1.4.

1.1 Poplatník

V úvodu musíme zdůraznit, že každý z manželů je samostatným individuálním daňovým subjektem, pro daň z příjmů fyzických osob "poplatníkem". Skutečně není možné, aby za rodinu jako takovou, podal daňové přiznání pouze jeden z manželů. Nicméně prvky "rodinného zdanění" v dalším textu naleznete, třeba u příjmů kapitálových, z nájmu nebo ostatních (§§ 8 až 10 ZDP), kterým se věnujeme ve čtvrté kapitole.

Manželství

Institut manželství upravuje občanský zákoník, pro náš výklad vycházíme z existence manželství a tím dvou poplatníků daně z příjmů fyzických osob, manžela a manželky.

Registrované partnerství

Pro poplatníky, kteří uzavřeli registrované partnerství, je velmi důležité ustanovení § 21e odst. 3 zákona o daních z příjmů. Manželem (manželkou) se pro účely daně z příjmů rozumí také partner, jde-li skutečně o registrované partnerství. Všechny výhody, které v daních nabízí institut "manželství" se tak bezezbytku uplatní též u partnerů.

Osoba blízká

Nutné je respektovat § 23 odst. 7 ZDP, neboť při zákonem stanovených podmínek musí být "obchodní" vztahy na úrovni cen obvyklých. To platí pro osoby blízké podle zmíněného ustanovení, písmene b) bodu 4.

Příklad 1.1

Manželé podnikají, nemají společné jmění a při vzájemné fakturaci za poskytnuté služby nebo prodej zboží by měli vzít v úvahu uvedené ceny obvyklé.

1.2 Společné jmění a obchodní majetek

Pro daň z příjmů, resp. varianty optimalizace daní, jde o klíčový pojem. Je výlučně na manželích, jestli mají nebo nemají společné jmění manželů ("SJM").

Jedná se o velmi citlivou osobní záležitost. Proto doporučujeme, rozhodují-li se manželé v této oblasti, aby zvážili všechny plusy a mínusy – minimálně s ohledem na výhody, které nabízí zákon o daních z příjmů, když je stanovena pro optimalizaci daňové povinnosti podmínka existence společného jmění.

Jaké může být společné jmění?

Nahlédneme-li do občanského zákoníku, dozvíme se, že jde o volné smluvní ujednání manželů. Jinými slovy, rozsah společného jmění si mohou upravit podle svého uvážení: zrušit, zúžit nebo rozšířit, lze také sjednat výhradu a určit, co nebude součástí SJM.

S těmito variantami také v některých případech počítá i zákon o daních z příjmů. Více viz druhá kapitola (předmět a osvobození od daně).

Existují situace, přestože by to mohlo být přáním obou manželů, kdy majetek nelze zařadit do společného jmění. A není tím splněna zákonná podmínka pro optimalizaci dílčích základů daně, jak je rozebráno podrobně v kapitole čtvrté.

Příklad 1.2

Manželé Kovářovi prodali dva byty. Druhý z nich dostala darem paní Petra, a tak se nelze dohodnout, že příjem z tohoto bytu uvede v daňovém přiznání manžel Petr, přestože by to bylo výhodné. Darem získaný byt není součástí společného jmění manželů.

Obchodní majetek

Definici pro daň z příjmů fyzických osob obsahuje § 4 odst. 4 ZDP. Obchodním majetkem ("OM") se rozumí ta část majetku poplatníka, o které bylo nebo je účtováno anebo je nebo byla vedena v daňové evidenci.

U vkladů do obchodního majetku je třeba vzít v úvahu názor Finanční správy z Pokynu D-59, zejména u nemovitého majetku, který je hmotným majetkem podle § 26 odst. 2 ZDP. Zařazením do obchodního majetku se rozumí "zahrnutí celé této nemovité věci...".

1.3 Paušální daň

Konstrukce nedávno zavedené paušální daně, institut poplatníka v paušálním režimu (§ 2a a § 7a ZDP) nemá přímou souvislost s tím, jestli je či není poplatník manželem. Na druhé straně, zkoumáme-li v několika situacích výši zdanitelných příjmů pro takového poplatníka, můžeme jejich výši legálně ovlivnit "přenosem" na manžela/ku, jak je vysvětleno zejména ve čtvrté kapitole.

Pokud například poplatník nacházející se v paušálním režimu aktuálně řeší, jestli za kalendářní rok 2023 nepřekročil omezení "jiných" zdanitelných příjmů, při společném jmění manželů mu problém nevznikne, jestliže je zdaní v souladu s pravidly zákona o daních z příjmů druhý z manželů.

Příklad 1.3

Pan Jan podniká a plánuje přejít od roku 2024 na jednodušší paušální daň. Omezením je mimo jiné limit "zdanitelných" příjmů ve výši 50 000 Kč – v tomto konkrétním případě se týká příjmů z nájemného podle § 9 ZDP. Jak rozebíráme v dalším textu, mají-li manželé Jan a Jana společné jmění, nic jim nebrání v tom, aby tyto příjmy ve svém daňovém přiznání za kalendářní rok 2023 deklarovala paní Jana, ač tomu tak v minulosti nebylo.

Novela

Nevýhodou paušální režimu je "ztráta" možnosti uplatnit daňové úlevy, proto jejich zrušení nebo zpřísnění podmínek (viz dále) otevírá prostor pro další poplatníky.

1.4 Další parametry a prokazování

Uvedeme si další dva pojmy, které mají často vliv na zdanění manželů.

Společně hospodařící domácnost

V některých případech se pro využití daňových úlev zákon o daních z příjmů odvolává na podmínku "společně hospodařící domácnost". Je definována v § 21e odst. 4 ZDP: jedná se o "...společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby...".

Pokynu D-59 je doplněno v poznámce k § 10 odst. 3 písm. c) bod 2. ZDP, co může být dalším důkazním prostředkem, například svědectví sousedů nebo poštovní doručovatelky, potvrzení obecního nebo obvodního úřadu aj.

Příklad 1.4

Nejčastěji a možná nejjednodušeji se tato skutečnost prokáže doklady o společných úhradách na domácnost účty, výpisy z banky nebo jinými listinami, což též akceptuje výše zmíněný pokyn.

Čestné prohlášení

U zaměstnavatele prokazuje zaměstnanec fakt, že dítě žije s poplatníkem ve společné domácnosti, čestným prohlášením na tiskopise Prohlášení dani, viz též Pokyn D-59 k § 38l odst. 3 ZDP.

Stálý byt

Pro testování poplatníků, určení "rezidenta", je jedním z kritérií existence stálého bytu. Posuzuje se, jestli se v něm poplatník zdržuje, jeho osobní situace. Mimo jiné žije-li v něm například s manželkou nebo u žen s manželem, jak potvrzuje Pokyn D-59 v textu k § 2 ZDP.

Prokazování

Několik daňových výhod je založeno na doplňujících podmínkách. Proto správa daní právem může požadovat doložení pravdivosti uplatněných nároků. Jedná se například o prokázání:

  • nároku na slevu na dani, pokud manžel/ka nemá vlastní příjmy a je tedy vyživovanou osobou, § 35ba odst. 1 písm. b),

  • existenci společně hospodařící domácnosti pro slevu na umístění dítěte, § 35bb odst. 3,

  • daňové zvýhodnění podle § 35c odst. 6 a odst. 8, dítě druhého z manželů.

Procesní povinnost prokazování přímo ukládají §§ 38k a 38l zákona o daních z příjmů (některé texty drobně novelizovány pro rok 2024, jak uvádíme v dalším textu).

Daňová tvrzení

V úvodu jsme zdůraznili, že se jedná o dva daňové subjekty, poplatníky daně z příjmů fyzických osob. Není možné, aby daňové přiznání podal manžel za manželku (a naopak). Nesmíme tuto skutečnost zaměňovat s variantou optimalizace, "převodem" příjmů na druhého z manželů (viz čtvrtá část).

Hlášení

Přesto existuje jedna výjimka, a to podle § 38v odst. 5 ZDP.

Příklad 1.5

Manželé prodali movitou věc za 6 000 000 Kč, mají společné jmění manželů, a tak hlášení o tomto osvobozeném prodeji může podat jeden z manželů.

2. MANŽELÉ A DAŇ Z PŘÍJMŮ

Pro manžele, ať už mají nebo nemají společné jmění, platí v zákoně o daních z příjmů mnoho specifických pravidel. Rozebereme si vliv na předmět daně (2.1), některé obecné podmínky pro osvobození od daně (2.2), související výhody u závislé činnosti (2.3), nezdanitelné části základu daně (2.4) a jiné daňové úlevy (2.5).

2.1 Předmět daně

Navazujeme na předchozí kapitolu a zdůrazňujeme, že předmětem daně z příjmů fyzických osob podle § 3 odst. 4 písm. c) ZDP nejsou:

  • příjmy plynoucí poplatníkovi "z rozšíření rozsahu nebo vypořádání společného jmění manželů".

Je-li konkrétní příjem vyňat z předmětu daně, manželé jej nemusí řešit. Týká se to také méně obvyklých situací popsaných přímo v zákoně o daních z příjmů v § 3 odst. 4 pro osoby blízké:

  • související s ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele (písm. f).

2.2 Osvobození od daně

Jedná se zejména o některá ustanovení § 4 ZDP, ale doplníme si též informace z § 4a, § 4b a § 10. Vazba na manžele se objevuje u prodeje nemovitostí, vypořádání společného jmění, bezúplatných příjmů aj.

Prodej nemovitých věcí

V článku osvobození od daně jsou důkladně rozebrány podmínky, zpravidla časové testy, pro osvobození od daně poplatníků daně z příjmů fyzických osob.

Příklad 2.1

Zkoumáme-li splnění dvouletého časového testu u § 4 odst. 1 písm. a) ZDP, pro manžele se společným jměním máme dobrou zprávu. Postačí, když tuto podmínku splnění jeden z nich.

Uvedené platí, pokud předmětný majetek není nebo nebyl zařazen do obchodního majetku jednoho z nich.

Příklad 2.2

Také při testování desetiletého testu (u starších, resp. dříve pořízených pětiletého) časového testu podle § 4 odst. 1 písm. b) je k dispozici zvýhodnění u manželů, když se započítává příslušná doba zůstavitele.

Další obecnou možností osvobození je situace, kdy není splněn časový test, ale příjem je využit pro "obstarání vlastní bytové potřeby...", které je definováno v § 4b zákona o daních z příjmů.

Vypořádání SJM a bytová potřeba

Důležité je, že bytovou potřebou se rozumí podle § 4b odst. 1 písm. f) ZDP mimo jiné také "vypořádání společného jmění manželů nebo vypořádání spoludědiců v případě, že předmětem vypořádání je úhrada podílu spojeného se získáním jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, rodinného domu nebo bytového domu".

Časové testy

Vraťme se krátce k výše zmíněnému kritériu "časový test" a lepších podmínek pro manžele, netýkají se totiž jen zmíněných prodejů nemovitých věcí! Ve vybraných ustanoveních je zachován časový test u nabytí dědictvím od zůstavitele, který byl manželem. Viz § 4 odst. 1 písm. s) ZDP, u převodu podílu v obchodní korporaci, písm. x) pro převody cenných papírů.

K problematice osvobození převodu podílů u manželů je k dispozici Koordinační výbor KDP z května 2021, ve kterém se diskutuje, co je či není součástí společného jmění manželů. Budete-li toto téma řešit, nahlédněte do příslušného zápisu, neboť došlo ke vzácné shodě předkladatelů s metodiky Finanční správy.

Nejdůležitější je v praxi sledování časových testů u nemovitých věcí. Proto v zákoně nalezneme důležitý text v § 4 odst. 2 písm. c), tento test se nepřerušuje, pokud v době mezi nabytím a prodejem došlo k vypořádání společného jmění manželů.

Další osvobození

Pro manžele jsou v § 4 doplňující podmínky pro osvobození podle odst. 1 písm. zk) odměn, důchodů aj. poskytovaných z rozpočtu EU.

Bezúplatný příjem

Mezi kritérii pro osvobození bezúplatných příjmů nalezneme v § 4a písm. m) ZDP, v němž se řeší majetkový prospěch vydlužitele při bezúročné zápůjčce aj., mimo jiné podmínku "...od příbuzného v linii přímé..., manžela, manžela dítěte, dítě manžela...".

Ostatní příjmy

Pro praxi je zásadní rozsah osvobození od daně z příjmů fyzických osob uvedený v § 10 odst. 3 písm. c) bod 1. zákona o daních z příjmů.

Osvobození uvedená v § 10 ZDP se týkají mimo jiné dalších příbuzných, podle Pokynu D-59 například dítě a rodiče manžela, tj. poměr mezi jedním manželem a příbuzným druhého manžela, dále manžela dítěte a manžela rodiče. V podstatě se jedná o tituly, které se dříve osvobozovaly podle daně darovací.

2.3 Výhody u závislé činnosti

V článku Benefity naleznete podrobný výklad různých zaměstnaneckých výhod. Některé z nich je možné aplikovat také na rodinné příslušníky, manžele, což potvrzuje i Pokyn D-59.

Novela

V této oblasti dochází od 1. ledna 2024 k převratné změně, neboť pro většinu z nich bude platit jeden souhrnný finanční limit. Podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP: "v úhrnu do výše poloviny průměrné mzdy za zdaňovací období", zrušen je proto též níže zmíněný limit na dovolené.

Konstrukce zdanění, resp. osvobození, vychází z § 6 odst. 3 ZDP, podle kterého se ve vybraných případech jedná o příjmy zaměstnance, i když jde o příjmy poskytnuté zaměstnavatelem jeho rodinným příslušníkům. Odkazy jsou na § 6 odst. 9 písm. d) a e) ZDP.

Sociální fond aj.

Pro plnění podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP je nejčastěji zdrojem sociální fond, nebo jdou na vrub nedaňových nákladů. Zpravidla jsou poskytovány jako nepeněžní plnění. U rekreace a zájezdu je stanoven roční limit 20 000 Kč.

Příspěvek na dopravu

Pro rodinné příslušníky je nabídnuta podle § 6 odst. 9 písm. e) ZDP výhoda týkající bezplatných nebo zlevněných jízdenek veřejné hromadné dopravy, kterou ale musí provozovat zaměstnavatel.

Novela

Pozitivní dopady by mělo být doplnění v § 24 odst. 2 písm. j) zákona o daních z příjmů, které se týká daňových výdajů (nákladů) pro rodinné příslušníky zaměstnance (tedy i manžela). Jsou uznány: "...vynaložené na sociální podmínky nebo péči o zdraví... jedná-li se o práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy".

Zaměstnavatel

Podle obecných pravidel zohlední zaměstnavatel, který je v roli plátce, všechny výhody zaměstnance, jsou-li řádně doloženy. V novele byl zpřesněn text v § V § 38k odst. 5 a § 38l odst. 2 písm. a) týkající se prokázání uplatnění slevy na manžela (například věk dítěte).

2.4 Nezdanitelné části základu daně

Komentujeme § 15 ZDP možnosti snížit daňové zatížení poplatníka daně z příjmů fyzických osob a některé z nich, pro které platí doplňující podmínky nebo zvláštnosti u manželů. Jedná se o dary a úroky z hypotečních úvěrů. Krátce též

Nahrávám...
Nahrávám...