dnes je 24.11.2020

Input:

Novela zákona o obchodních korporacích od 1.1.2021 z pohledu účetního a ekonoma - 1. díl

18.11.2020, , Zdroj: Verlag Dashöfer

2020.24.1
Novela zákona o obchodních korporacích od 1.1.2021 z pohledu účetního a ekonoma – 1. díl

Ing. Ivana Pilařová

VYŠLO V ČÍSLE 24/2020

Díl první – podíly na zisku a jiných vlastních zdrojích

1. ÚVOD

Dnem 1. 1. 2021 nabude účinnosti novela zákona o obchodních korporacích (dále jen „ZOK”), zákon č. 33/2020 Sb. Jedná se o poměrně rozsáhlou novelizaci čítající 602 změn. Zákon o obchodních korporacích je jednou ze základních právních norem, která však zasahuje také do oblasti ekonomicky, účetnictví a daní. Nepochybně zaměstná vlastníky obchodních korporací a jejich právníky, my se však zaměříme pouze na změny, které jsou podstatné pro práci v oblasti ekonomiky, účetnictví a daní.

Pokud v příštím roce hodláme rozdělovat zisk roku 2020, nebo nerozdělený zisk minulých let, či vyplácet společníkům plnění z jiných vlastních zdrojů (například vracet příplatky mimo základní kapitál), případně vyplácet zálohy na podíly na zisku, pak je pro nás tento článek určen.

V dalším dílu se budeme zabývat mimo jiné také zprávou o vztazích mezi ovládanými a ovládajícími osobami a také zákony, které s přijetím novely ZOK souvisí. Tato novelizace rozšíří a posilní restriktivní opatření ve vztahu ke zveřejňování údajů účetní závěrky a stanoví nové lhůty pro archivaci některých listin.

2. VKLADY DO KAPITÁLOVÝCH SPOLEČNOSTÍ

K dílčím zjednodušujícím změnám dochází u vkladů do kapitálových společností. Peněžitý vklad do kapitálových společností je možné splatit i jinak než bankovním převodem, který je do konce roku 2020 u zakladatelských vkladů povinný. Alternativní hotovostní splacení zakladatelského vkladu bude možné realizovat, pokud výše všech peněžitých vkladů všech společníků nepřesáhne v souhrnu částku 20 000 Kč (§ 23 odst. 2 ZOK).

Novinkou je také možnost po vzniku společnosti s ručením omezeným a splacení vkladové povinnosti vypustit ze společenské smlouvy údaje o vkladech zakladatelů, údaje o jednateli, určení správce vkladů, určení osoby znalce, který oceňoval nepeněžní vklad. Tento úkon může provést jednatel, vypuštění se nepovažuje za změnu společenské smlouvy. Z pohledu následujících let jsou tyty údaje o jednateli v době vzniku společnosti zbytečné, stejně tak údaje o osobě znalce, který oceňoval tehdejší nepeněžní vklad, který již společnost mnohdy ani nevlastní.

3. RUČENÍ ZA NESPLACENÝ NEPENĚŽNÍ VKLAD V PŘÍPADĚ PŘEVODU PODÍLU

Pokud v případě nepeněžního vkladu nepřejde na obchodní korporaci vlastnické právo, je povinen vkladatel uhradit jeho cenu v penězích a vzít si takový vklad zpět. Toto ustanovení platí historicky. Co si však počít v případě, kdy v mezidobí dojde k převodu podílu na jiného společníka?

Je zřejmé, že musí dojít k doplacení vkladu, je však otázkou, kdo ručí za dosud nesplacený vklad. Původní dikce § 26 odst. 2 ZOK byla poněkud nejasná. Nově odpovídá za splnění vkladové povinnosti vkladatel (tj. původní společník). Nabyvatel podílu (tj. nový společník, který podíl nabyl) za splacení vkladu pouze ručí (§ 26 odst. 2 ZOK). Uvedená změna se nevztahuje na ostatní dluhy náležející k podílu, které na nabyvatele převodem podílu vždy přecházejí.

4. PODÍL NA ZISKU ČI JINÝCH VLASTNÍCH ZDROJÍCH

Existenci podmínek pro výplatu podílů na zisku předpokládáme, a i z původního znění zákona známe. Překvapením je však rozšíření některých ustanovení také na výplatu „jiných vlastních zdrojů”. ZOK, ač tento pojem užívá, tak je pro své účely nedefinuje. Pouze v § 34 odst. 2 ZOK upřesňuje, že k rozdělení nelze použít fondy, jejichž vznik, změnu, nebo zánik upravuje právní předpis, nebo společenská smlouva způsobem, který rozdělení nepřipouští.

Z výše uvedeného pohledu rozdělíme složky vlastního kapitálu na ty, které k rozdělení vhodné jsou, a které nikoliv.

Účet vlastního kapitálu, určení zůstatku   Možnost rozdělení  
(-) 411 – Základní kapitál   ne, nicméně základní kapitál lze snížit
Pro snížení základního kapitálu neplatí omezení jinak platná pro výplatu jiných vlastních zdrojů (§ 34 odst. 5 ZOK).  
(+/-) 419 – Změny základního kapitálu   ne, s výjimkou snížení základního kapitálu  
(-) 412 – Ážio   ano  
(-) 413 – Ostatní kapitálové fondy   obvykle ano, záleží na druhu fondu
Za rozdělitelný vlastní zdroj lze považovat například příplatek mimo základní kapitál.  
(+/-) 414 – Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků   ne, zdroj je účelově vázán  
(+/-) 416 – Rozdíly z ocenění při přeměnách obchodních korporací   ano  
(+/-) 417 – Rozdíly z přeměn obchodních korporací   ano  
(+/-) 418 – Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách obchodních korporací   ano  
(-) 421 – Rezervní fond – povinný podle zákona či spol. smlouvy   ne  
(-) 424 – Ostatní fondy   ano i ne, podle účelu a podmínek tvorby  
(+/-) 427 – Jiný výsledek hospodaření minulých let   ano v případě zisku, ztráta snižuje zdroje k rozdělení  
(-) 428 – Nerozdělený zisk minulých let   ano  
(+) 429 – Neuhrazená ztráta minulých let   ne, snižuje zdroje k rozdělení  
(+/-) 431 – Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení   ano, v případě zisku  
(+) 432 - Rozhodnuto o zálohové výplatě podílů na zisku   ne, určeno k zúčtování  

Rezervní fond je povinný pro ty kapitálové obchodní společnosti, které se stále řídí obchodním zákoníkem, neboť neprovedly postup podle § 777 odst. 5 ZOK. Tvorba a použití fondu na vlastní akcie je upravena v § 316 ZOK, jedná se o vázaný zdroj, po dobu držby vlastních akcií nelze rozdělit.

4.1. Základní předpoklad pro výplatu podílů na zisku, splatnost podílů

Podíl na zisku se stanoví na základě řádné nebo mimořádné účetní závěrky schválené nejvyšším orgánem obchodní korporace. To znamená, že bez předchozího schválení účetní závěrky není možné přistoupit k rozdělení zisku, ani úhradě ztráty. Svolat valnou hromadu za účelem schválení účetní závěrky za uplynulé účetní období, je povinností jednatele či představenstva a to do 6 měsíců od rozvahového dne.

Pro větší právní jistotu a v souladu s aktuální judikaturou zákon přímo stanoví, že na základě této účetní závěrky je možné rozdělit zisk do konce účetního období následujícího po účetním období účetní závěrky. Nejsou vyloučena opakovaná rozdělení již schváleného zisku v průběhu celého účetního období (§ 34 odst. 1 ZOK). Stejná úprava se vztahuje i na rozdělení jiných vlastních zdrojů.

Podíly na zisku jsou rozdělovány primárně společníkům společnosti (členům obchodní korporace), jiné osoby se pak mohou podílet na zisku a na ostatních vlastních zdrojích pouze v případě, kdy toto připouští společenská smlouva. Znění společenské smlouvy není možné nahradit pouhým hlasováním na valné hromadě.

Výplatu podílu na zisku či jiných vlastních zdrojích schvaluje valná hromada. O skutečném vyplacení (peněžním toku) rozhoduje statutární orgán na základě splnění zákonem uvedených podmínek. Pokud splněny nejsou, podíly se nevyplatí.

Splatnost podílu na zisku a jiných vlastních zdrojích je do 3 měsíců ode dne, kdy bylo přijato rozhodnutí valné hromady, ledaže společenská smlouva či valná hromada rozhodnou jinak (§ 34 odst. 4 ZOK).

4.2. Podmínky omezující a regulující výplatu podílů na zisku a jiných vlastních zdrojích

Pro možnost rozdělení podílu na zisku, stejně tak i pro rozdělení jiných vlastních zdrojů k výplatě společníkům, platí řada pravidel, přičemž většina z nich byla novelou pozměněna.

Pokud by nejvyšší orgán společnosti rozhodl o rozdělení zisku či jiných vlastních zdrojů v rozporu se zákonem, pak se na rozhodnutí hledí jako na neplatné (jako by nebylo přijato) a není možné podle něj podíly na zisku či jiná plnění z vlastního kapitálu vyplatit. Pokud bude platně přijat návrh na rozdělení jiných vlastních zdrojů, usnesení by mělo obsahovat uvedení účtu vlastního kapitálu, který bude rozdělením snížen.

V neposlední řadě je nutné připomenout, že ti členové statutárního orgánu, kteří s vyplacením podílu na zisku či s vyplacením jiných vlastních zdrojů v rozporu se zákonem souhlasili, nejednali s péčí řádného hospodáře (§ 34 odst. 3 ZOK).

4.2.1. Test na maximální výši podílu

Základní podmínka definující maximální částku k rozdělení na výplatu podílů na zisku platí pro všechny kapitálové (nikoliv osobní) obchodní společnosti a pro družstva. Nově dochází k rozšíření působnosti pravidla také na výplaty jiných vlastních zdrojů a zpřesnění konstrukce podmínky:

Maximální částka k rozdělení zisku či výplaty z jiných zdrojů je dána rozdílem (§ 34 odst. 2 ZOK):

(+/-) Výsledek hospodaření aktuálního posledního skončeného období

(+/-) Výsledek hospodaření minulých let

Jedná se o kumulaci účtů 428 – Nerozdělený zisk minulých let, 429 – Neuhrazená ztráta minulých let, 427 – Jiný výsledek hospodaření minulých let)

+ Ostatní fondy, které nejsou účelově vázány ohledně svého použití

- Příděly do rezervních a jiných „povinně” tvořených fondů ze zákona či podle společenské smlouvy

Pojem ostatní fondy, které nejsou účelově vázány, lze definovat pomocí účtů, na kterých jsou zachyceny. Mezi zdroje, které nejsou účelově vázány, patří (viz tabulka výše) tyto účty:

412 – Vkladové či emisní ážio

413 – Ostatní kapitálové fondy

416 – Rozdíly z ocenění při přeměnách obchodních korporací

417 – Rozdíly z přeměn obchodních korporací

418 – Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách obchodních korporací

42X – Fondy tvořené ze zisku

Fondy tvořené ze zisku do skupiny „účelově vázaných” nepatří v případě, kdy je účetní jednotka tvoří k volnému použití a tento zdroj neváže k předem definovanému účelu. Tyto fondy je možné označit jako volný, disponibilní zdroj k rozdělení. Naopak, pokud účetní jednotka vytvoří podle svého zakladatelského dokumentu (například společenské smlouvy), nebo vnitřního účetního předpisu například Fond zaměstnaneckých benefitů, který je určen právě k tomuto účelu, pak tento fond patří mezi vázané zdroje. Mezi vázané zdroje by patřily i fondy, jejichž vznik, změnu nebo zánik upravuje právní předpis (například obchodní zákoník nebo ZOK), či jsou tvořeny podle zakladatelského dokumentu společnosti.

Fondy, které jsou účelově vázány, není možné považovat za volný disponibilní zdroj a není možné je použít k rozdělení. Mezi zdroje, které jsou účelově vázány, patří kromě výše definovaných fondů také účty:

414 – Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků

421 – Rezervní fond či rezervní fond na vlastní akcie

Pojem „příděly do povinně tvořených fondů” se váže právě k fondům, které účetní jednotka tvoří buď povinně na základě právního předpisu (například rezervní fond, či fond na vlastní akcie), nebo na základě zakladatelského dokumentu.

4.2.2. Test na výši vlastního kapitálu

Kapitálová společnost nebo družstvo nesmí rozdělit zisk nebo jiné vlastní zdroje, pokud k poslednímu dni posledního účetního období vlastní kapitál (nebo vlastní kapitál po rozdělení zisku či vlastních zdrojů) z řádné nebo mimořádné účetní závěrky není vyšší, než upsaný základní kapitál zvýšený o fondy, které jsou účelově vázány a účetní jednotka s nimi nemůže volně disponovat (§ 40 odst. 1 ZOK). Stejný stav musí být zachován i po rozdělení zisku či jiných vlastních zdrojů.

Pozor!
Výslovně je třeba upozornit, že pravidlo se vztahuje nejen ke „každoročnímu” rozdělení aktuálně vytvořeného zisku předchozího účetního období, ale i na výplatu zisku z účtu 428 – Nerozdělené zisky minulých let.

Pozor!
Pravidlo do konce roku 2020 platí pouze pro rozdělení zisku akciové společnosti (§ 350 odst. 1 ZOK), počínaje 1. 1. 2021 se jeho platnost rozšiřuje i na další obchodní společnosti s výjimkou osobních, kde položka vlastního kapitálu obvykle neexistuje.

Příklad

Firma Profesional, s.r.o., vykazuje v rozvaze účetní závěrky za rok 2020 následující strukturu vlastního kapitálu:

Položka   Částka (Kč)  
411 – Základní kapitál   800 000  
412 – Ážio   200 000  
413 – Ostatní kapitálové fondy   –200 000 (vzniklé z přecenění finančního majetku)  
428 – Nerozdělené zisky minulých let   4 000 000  
Aktuální ztráta roku 2020   –500 000  
Celkem hodnota vlastního kapitálu   12 800 000  

Dne 25. 4. 2021 valná hromada rozhoduje o schválení účetní závěrky roku 2020, o úhradě ztráty roku 2020 z nerozděleného zisku minulých let a o vrácení příplatku mimo základní kapitál společníkovi, který tento příplatek v roce 2019 poskytl. Podmínky pro vrácení příplatku jsou splněny:

  1. hodnota vlastního kapitálu je kladná (činí 12 800 000 Kč),
  2. je vyšší než