dnes je 8.7.2020

Input:

Oprava, úprava a vyrovnání odpočtu daně

25.6.2020, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Oprava, úprava a vyrovnání odpočtu daně

Ing. Ivana Pilařová

V rámci tohoto textu bude pojednáno o třech typech nakládání s odpočtem daně, a to o:

  • opravě odpočtu daně,

  • úpravě odpočtu daně,

  • vyrovnání odpočtu daně.

Tyto na první posouzení „příbuzné” pojmy jsou však zákonem přesně a zcela odlišně definovány.

Právní úprava

Právní úprava

  • zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění (dále jen ZDPH), zejména:

    • § 74 a 74a ZDPH – Oprava odpočtu daně

    • § 77 ZDPH – Vyrovnání odpočtu daně

    • § 78 – 78e ZDPH – Úpravy odpočtu daně

Oprava odpočtu daně

Není jistě pochyb o tom, že základ daně může být za určitých podmínek změněn – opraven – a poté bude změněna také výše daně u plátce, kterému následně vznikla daňová povinnost v jiné (vyšší nebo nižší) výši. Zároveň je však třeba reagovat i u plátce, u kterého byla původní výše daně uplatněna na vstupu jako nárok na odpočet. Vzhledem k následné změně základu daně nebo sazby daně se mění výše daně a je třeba se s tímto u plátce, který uplatnil nárok na odpočet, vypořádat.

V tomto textu nebudeme hovořit o problémech plátce, který opravuje základ daně, tj. nebude zde pojednáno o důvodu vzniku opravy nároku na odpočet, tj. o opravě základu daně, který musí zvládnout plátce, jenž původní zdanitelné plnění uskutečnil (to je obsaženo v ustanovení §§ 42 až 46g ZDPH).

Zde bude probrána „druhá strana”, budeme tedy hovořit o problémech plátce, který původní výši daně z původního základu daně na vstupu uplatnil, a z výše uvedených důvodů se nyní výše daně změnila. Stručně řečeno, budeme se zabývat ustanovením § 74 ZDPH, a to:

  • povinností snížit základ daně o rozdíl daně z opravného daňového dokladu v daňovém přiznání plátce, kterému je oprava určena,

  • možností uplatnit nárok na odpočet daně na vstupu z opravného daňového dokladu do daňového přiznání plátce, který tento doklad obdržel.

Rozdělme postupy plátce-příjemce dokladu podle toho, zda se jedná o opravu základu daně a výše daně provedenou výstavcem původního dokladu (dodavatelem), který nyní vystavuje opravný daňový doklad, nebo zda je jedná o „povinnou” iniciativu plátce, který v minulosti uplatnit odpočet a nyní ho musí vrátit. V takovém případě nebude vystaven žádný opravný daňový doklad.

Oprava výše daně podle § 42 ZDPH

Pokud se daň u původně uskutečněného zdanitelného plnění snižuje, je plátce, pro něhož se uskutečnilo plnění, povinen provést opravu odpočtu daně za zdaňovací období, ve kterém se dozvěděl, nebo dozvědět měl a mohl o okolnostech rozhodných pro vznik povinnosti ji provést. Opravu odpočtu daně plátce prokazuje opravným daňovým dokladem nebo jiným dokladem souvisejícím s opravou, popřípadě jiným způsobem a to i bez opravného daňového dokladu. Typickým příkladem, kdy je opravný daňový doklad vystavován, jsou množstevní bonusy, či uznané reklamace. Naopak v případě skonta pokud dodavatel nechce, opravný daňový doklad nevystaví, nicméně odběratel

Stejně tak by se postupovalo v případě vrácení přijaté platby – odběratel, který by zálohu zaplatil a dostal by ji vrácenou, by vrátil původně uplatněný odpočet na základě opravného daňového dokladu k dokladu o přijaté platbě.

Pokud se daň u původně uskutečněného zdanitelného plnění zvyšuje, je plátce, pro něhož se uskutečnilo plnění, oprávněn provést opravu odpočtu daně, a to nejdříve za zdaňovací období, ve kterém došlo k opravě základu daně a výše daně, nejpozději do 3 let od konce zdaňovacího období, jehož se oprava týká. Příkladem může být následné zvýšení ceny u již zrealizovaného zdanitelného plnění na základě následných předem stanovených podmínek sjednaných ve smlouvě.

Oprava výše daně podle § 43 ZDPH

S touto problematikou významně souvisí povinnost plátce-příjemce plnění a příjemce daňového dokladu prověřit správnost daně uvedené na daňovém dokladu a uplatnit si pouze takovou daňovou povinnost, která je nižší, pokud je rozpor mezi údajem na dokladu a mezi správnou výší daně stanovené podle zákona. Tím je eliminována celá řada chyb, které mohou u plátce-výstavce dokladu vznikat. Pokud se přece jen stane a plátce-příjemce uplatní v rozporu se zákonem vyšší daňovou povinnost na základě nesprávně vystaveného daňového dokladu, je povinen podat dodatečné daňové přiznání na vyšší daňovou povinnost. Tomu se však lze vyhnout pečlivou kontrolou výše uplatňované daně na vstupu. K opravě původně chybně uplatněného nároku na odpočet daně na vstupu vinou příjemce dokladu (například nerozpoznání skutečnosti, že plnění je od daně osvobozené) není třeba u příjemce mít opravný daňový doklad. Přesto výstavce tohoto dokladu je povinen tento doklad vystavit a příjemci doručit.

Pokud by následkem provedené opravy podle § 43 ZDPH došlo ke zvýšení původní výše daně, plátce-příjemce je oprávněn si uplatnit nárok na odpočet daně na vstupu bez podání dodatečného daňového přiznání. K tomuto kroku je však již opravný daňový doklad potřeba.

Oprava výše daně podle § 46 až 46g ZDPH provádí plátce-dlužník v případě, kdy byly splněny podmínky pro opravu základu daně z nedobytné pohledávky. Jedná se o zákonem stanovený výčet situací (nechybí samozřejmě insolvence, ale také úmrtí dlužníka, dlouhotrvající soudní spory atp.)

Odpočet z přijaté úplaty

Není pochyb o tom, že je možné uplatnit nárok na odpočet daně na vstupu z dokladu o přijaté platbě, pokud se týká budoucího zdanitelného plnění, u kterého plátce – příjemce plnění má nárok na odpočet daně. Pokud plátce daně uplatnil z částky úplaty poskytnuté před uskutečněním zdanitelného plnění nárok na odpočet a následně došlo k situaci, kdy se dané zdanitelné plnění neuskutečnilo a úplata nebyla vrácena, ani použita na úhradu jiného plnění, vzniká na základě ustanovení § 74 odst. 2 ZDPH povinnost vrátit uplatněný odpočet. Opravu plátce provede za zdaňovací období, ve kterém se o těchto skutečnostech dozvěděl nebo dozvědět měl a mohl, nejpozději však ve lhůtě 3 let od konce zdaňovacího období, kdy mohl odpočet uplatnit nejdříve.

Odpočet z jednoúčelového poukazu

Obdoba platí v případě odpočtu daně z jednoúčelového poukazu, který nebyl ve lhůtě jeho platnosti uplatněn, ani nebyl převeden (prodán). I v tomto případě je nutné vrátit uplatněný odpočet (§ 74 odst. 3 ZDPH). Opravu plátce provede za zdaňovací období, ve kterém se o těchto skutečnostech dozvěděl nebo dozvědět měl a mohl, nejpozději však ve lhůtě 3 let od konce zdaňovacího období, kdy mohl odpočet uplatnit nejdříve.

Právní úprava úpravy odpočtu daně

Úprava odpočtu (§ 78 ZDPH) se týká jen dlouhodobého majetku [obsah tohoto pojmu je pro účely ZDPH definován v § 4 odst. 4 písm. d) ZDPH, body 1 až 4, a § 4 odst. 4 písm. e) ZDPH a jedná se o definici odlišnou například od definice používané v účetnictví nebo ZDP], pokud došlo:

  • ke změně účelu použití majetku ve vztahu k uplatnění nároku na odpočet,

  • ke změně vypořádacího koeficientu o více než 10 procentních bodů,

  • ke změně poměru rozsahu použití majetku pro ekonomické a jiné účely o více než 10 procentních bodů,

  • ke zničení, ztrátě či odcizení dlouhodobého majetku, přičemž tyto skutečnosti nejsou řádně doloženy ani potvrzeny.

Přesný návod na výpočet úpravy odpočtu uvádí § 78a ZDPH.

Současně se úprava odpočtu týká také významných oprav nemovitých věcí (§ 78da odst. 1 ZDPH) a to ve stejných lhůtách úpravy odpočtu, které se vztahují k samotným nemovitých věcem (tj. 10 let). Pro tuto situaci jsou podstatné dvě věci:

  1. co je „spouštěčem” úpravy odpočtu tohoto druhu (§ 78da odst. 4 ZDPH),
  2. co se považuje za významnou opravu (§ 78da odst. 4 ZDPH).

Přesný návod na výpočet úpravy odpočtu uvádí § 78da ZDPH.

Pojem vyrovnání odpočtu se nevztahuje k dlouhodobému majetku, ale naopak k majetku krátkodobému (nejčastěji k zásobám či drobnému majetku, který není dlouhodobým majetkem), a to v situaci, kdy plátce tento majetek použije v rámci svých ekonomických činností pro jiné účely, než které zohlednil při uplatnění původního odpočtu daně (§ 77 odst. 1 ZDPH), nebo v situaci, kdy došlo ke zničení, ztrátě či odcizení krátkodobého majetku, které nejsou řádně doloženy ani potvrzeny.

Například nakoupená léčiva by nebyla prodávána v lékárně, jak se původně předpokládalo, ale budou použita v nemocnici při poskytování osvobozené zdravotní péče. Pokud původně byl uplatněn nárok na odpočet daně, je třeba při změně způsobu použití těchto zásob provést úpravu odpočtu.

Vyrovnání se také neprovádí v posledním daňovém přiznání za kalendářní rok, ale v kterémkoliv daňovém přiznání, kdy k jeho použití nastaly podmínky.

Přesný postup při opravě odpočtu daně na vstupu

Postup při opravě odpočtu daně si ukážeme na příkladu, kde postupně budeme řešit bonusy, skonta a klasické reklamace pro dotvoření celkového pohledu jak z hlediska výstavce dokladu, tak z hlediska jeho příjemce.

Příklad
Plátce DPH vystavil v průběhu kalendářního roku následující doklady:

  1. Množstevní bonus svým odběratelům za překročení odběru zboží za první čtvrtletí roku 2020 nad smluvně stanovený limit. Množstevní bonus činí 5 000 Kč – tj. 0,1 % z odebraného množství zboží v úrovni bez DPH, doklad je vystaven 29. 4. 2020 poté, co obchodní oddělení vyhodnotilo splnění podmínek poskytnutí bonusu.
  2. Daňový doklad na odběr zboží se zdanitelným plněním 25. 5. 20207 s tím, že pokud se odběrateli podaří zaplatit fakturu do 10. 6. 20207, dodavatel poskytuje skonto, které činí 2 % z celkové částky včetně DPH. Základ daně na daňovém dokladu činí 400 000 Kč, sazba 21 %. Odběratel uhradil dne 5. 6. 2020 částku 474 320 Kč.
  3. Opravný daňový doklad na základě kladně vyřízené reklamace dodávky zboží v základní sazbě daně. Zákazníkovi byla v květnu 2020 poskytnuta sleva ve výši 10 000 Kč v úrovni bez DPH. Zboží bylo dodáno v měsíci prosinci 2019 s tím, že reklamace byla uplatněna v únoru 2020 a definitivně uznána v květnu 2020, kdy byl také vystaven opravný daňový doklad. Příjemci dokladu byl opravný daňový doklad doručen v červnu 2020, přičemž již v květnu bylo zasláno avízo o uznání reklamace a poskytnutí slevy ve výši 10 000 Kč.

Úkol 1:

Zaúčtujte související operace včetně zachycení případné DPH s tím, že je nutné dodržet zásadu časové a věcné souvislosti v průběhu jednotlivých měsíců z hlediska dodavatele.

Řešení 1:

Období  Text  Částka (tis. Kč)  MD   
Březen  Dohad na bonus  4,8  548  389  
Duben  Vystavený ODD   389  311  
  Rozdíl v odhadu  0,2  548  389 
  DPH k bonusu  1,05  343  311
(snížení
DPH
na výstupu) 
 
Květen  Vydaná faktura – ZD   400  311  604  
    84  311  343  
Červen  Inkaso na účet  474,32  221  311  
  Vystavení ODD   568  311  
  DPH ke skontu  1,68  343  311
(snížení
DPH
na výstupu) 
 
Květen  Reklamace – ZD   10  –311  –604  
  DPH  2,1  –311  –395
(účet pro
zúčtování
DPH) 
 
Červen  Uplatnění snížení DPH  2,1  –395  –343
(snížení
DPH
na výstupu) 
 

Úkol 2:

Zaúčtujte související operace včetně zachycení případné DPH s tím, že je nutné dodržet zásadu časové a věcné souvislosti v průběhu jednotlivých měsíců z hlediska odběratele.

Řešení 2:

Období  Text  Částka (tis. Kč)  MD   
Březen  Dohad na bonus  4,8  388  648  
Duben  Vystavený ODD   321  388  
  Rozdíl v odhadu  0,2  388   321 
  DPH k bonusu  1,05  321   343
(snížení
DPH
na vstupu) 
 
Květen  Přijatá faktura – ZD   400  131  321  
    84  343  321  
Červen  Platba bankou  474,32  321  221  
  Přijetí ODD   311  668  
  DPH ke skontu  1,68  311  343
(snížení
DPH
na vstupu) 
 
Květen  DPH z reklamace  2,1  –343  –321
(snížení
DPH
na vstupu) 
 
Červen  Obdržení ODD  10  –131  –321  

Přesný postup při úpravě odpočtu daně

Úprava odpočtu se provádí pouze u následujících typů dlouhodobého majetku:

  • hmotného majetku, jehož vstupní cena je vyšší než 40 000 Kč,

  • odpisovaného nehmotného majetku, jehož vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč,

  • pozemků, které jsou dlouhodobým hmotným majetkem,

  • technického zhodnocení, které se pro účely tohoto ustanovení považuje za samostatný majetek (§ 78 odst. 5 ZDPH).

Úprava odpočtu v sobě zahrnuje:

1.reakci na změnu účelu použití majetku v rámci ekonomické činnosti

a) změnu účelu použití majetku ve vztahu k uplatnění nároku na odpočet – viz § 78 odst. 4 písm. a) až c) ZDPH,

b) do této skupiny řadíme také prodej dlouhodobého majetku v  režimu, který neodpovídá původnímu předpokladu, na základě kterého byl uplatněn původní nárok na odpočet,

2. změnu vypořádacího koeficientu podle ustanovení § 78 odst. 4 písm. d) ZDPH,

3. změnu poměrného koeficientu – tj. poměru použití majetku pro ekonomické účely a pro účely nesouvisející s podnikáním (například soukromá spotřeba plátce nebo jeho zaměstnanců) podle ustanovení § 78 odst. 4 písm. d) ZDPH

4. došlo ke zničení, ztrátě či odcizení dlouhodobého majetku, pokud tyto skutečnosti nejsou řádně doloženy ani potvrzeny (§ 78e ZDPH).

5. specifika, která se vážou k významné opravě nemovitých věcí při souběžném dodání této nemovité věci ve lhůtě úpravy odpočtu (§ 78da ZDPH).

Vzhledem k tomu, že každá ze čtyř součástí má svá specifika, budeme se zabývat každou jednotlivou částí zvlášť.

Po jak dlouhé období musíme sledovat změny, které způsobí úpravu odpočtu – tak zvanou lhůtu úpravy odpočtu? Testování a případná následná úprava odpočtu se provádí, pokud v období pěti po sobě jdoucích kalendářních let počínajících rokem, ve kterém byl majetek zařazen do užívání, dojde ke změně. V případě pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor se lhůta pro úpravu odpočtu daně prodlužuje na 10 let (§ 78 odst. 3 ZDPH). Je namístě podtrhnout, že se tato lhůta zvláště ve vztahu k nemovitým věcem a jejich technickému zhodnocení vyvíjela v čase (původně byla pětiletá na všechny typy dlouhodobého majetku včetně nemovitých věcí) a je vždy u každé jednotlivé věci podstatné vědět, v jakém období byla zařazena a jakou lhůtu úpravy odpočtu (v dané době platnou) je třeba konkrétně na tento majetek aplikovat (§ 78 odst. 3 ZDPH).

1a. Úprava odpočtu ve vztahu ke změně způsobu užívání dlouhodobého majetku

U výše uvedené skupiny majetku sledujeme účel užívání v roce zařazení do užívání a dále případné následné změny po 4 další kalendářní roky (případně po dobu desetileté lhůty u nemovitých věcí a jejich technického zhodnocení). Pokud ke změně dojde, je třeba znát dvě věci:

  • kdy úpravu daně zahrnout do daňového přiznání,

  • jak vypočítat její výši.

Úpravu odpočtu daně provede plátce za kalendářní rok, a to v daňovém přiznání za poslední období kalendářního roku, ve kterém ke změně účelu užívání došlo. Bez ohledu na to, kdy (který den v roce) ke změně účelu užívání došlo, bude úprava odpočtu daně provedena najednou, a to v prosincovém daňovém přiznání (případně za čtvrté čtvrtletí). Výše daně plynoucí z úpravy odpočtu bude uvedena na řádku 60 daňového přiznání, a to:

  • s kladným znaménkem v případě vzniku nároku na odpočet,

  • se záporným znaménkem v případě nutnosti vrátit dříve uplatněný nárok na odpočet nebo jeho část.

Aby plátce měl přehled, u kterého majetku došlo v průběhu roku ke změně použití, měl by evidenci výše vyjmenovaného majetku (do kterého spadá i technické zhodnocení jako samostatný majetek), zahrnovat do evidence pro daňové účely. K podobným evidenčním účelům slouží i speciální řádek č. 47 daňového přiznání k DPH.

Změna sazeb daně není pro úpravu odpočtu významná, jelikož se pracuje se skutečně uplatněnou sumou daně bez ohledu na to, v jaké je sazbě daně.

Daňové přiznání – řádek 47

Pomůckou k tomuto sledování je řádek 47 daňového přiznání, na kterém se evidují uplatněné plné či krácené nároky na odpočet při zařazení dotyčného majetku do užívání. Je třeba dbát na to, že prvotní uplatnění odpočtu (například na řádku 40 daňového přiznání) může časově předcházet (a to i o dlouhou dobu) moment zařazení majetku do užívání. Do řádku 47 se tedy neuvádí odpočet z placených záloh na pořízení majetku ani z dokladů, které jsou dílčími plněními při pořízení majetku. Tyto nároky na odpočet se do řádku 47 uvedou kumulativně až v momentě zařazení majetku do užívání, což může být v jiném zdaňovacím období, než uvedení tohoto odpočtu do řádku 40 daňového přiznání.

Změna účelu použití majetku

Na úvod si definujme skupiny majetku podle účelu jejich použití při jejich pořízení:

Skupina 1  plný nárok na odpočet – pokud je majetek využíván jen pro uskutečnění ekonomické činnosti, u které má plný nárok na odpočet daně na vstupu (§ 72 odst. 1 a 5 ZDPH), blíže viz NÁROK NA ODPOČET DPH.   
Skupina 2   nevzniká nárok na odpočet daně – pokud je majetek využíván jen pro uskutečnění ekonomické činnosti, u které nemá nárok na odpočet daně na vstupu (například § 72 odst. 4, nebo případy § 51 ZDPH), blíže viz NÁROK NA ODPOČET DPH.   
Skupina 3   částečný nárok na odpočet daně na vstupu – pokud je majetek využíván pro uskutečnění ekonomické činnosti, která je kombinací výše uvedených případů (§ 72 odst. 6 a § 76 ZDPH), nebo pro kombinaci ekonomické činnosti a činnosti, která není ekonomickou činností (§ 75 ZDPH) blíže viz VYPOŘÁDACÍ A ZÁLOHOVÝ KOEFICIENT.   

Podle výše uvedených kritérií se z nabytého majetku (§ 78 odst. 2 ZDPH) uplatní či neuplatní, případně uplatní zkrácený nárok na odpočet daně na vstupu. Toto začlenění majetku do skupin podle nároku na odpočet daně však nemusí být definitivní. Mnohdy v praxi majetek pořídíme a uplatníme nárok na odpočet ne podle skutečného, ale pouze podle předpokládaného způsobu a účelu použití. Pokud jsme majetek nezačali používat, nárok na odpočet daně uplatňujeme bez závislosti na skutečném zařazení majetku do užívání, ale jen podle předpokládaného budoucího užití. Zákon tyto následné změny postihuje a ukládá (resp. umožňuje) plátcům v případě následné změny provést úpravu odpočtu, a to podle § 78 až 78d ZDPH.

K jakým změnám v účelu použití může dojít? Odpověď je jednoduchá – k jakýmkoliv. Zákon připouští jakoukoliv kombinaci původního a následného účelu užití a umožňuje, případně přikazuje, uplatnit úpravu odpočtu:

   Úprava odpočtu  
Původní skupina  Nová skupina
odpočtu 
 
Povinnost vrácení
odpočtu 
 
Možnost uplatnění
odpočtu 
 
1   2   ano   –   
1   3   ano   –   
2   1   –   ano   
2   3   –   ano   
3   1   –   ano   
3   2   ano     –  

Výpočet výše úpravy odpočtu

Částka úpravy odpočtu daně se vypočítá jako podíl (zlomek), kde v čitateli je součin:

  • celkové částky odpočtu při pořízení majetku,

  • rozdílu ukazatelů nároku na odpočet (zkráceně UNO) ke dni provedení úpravy s ukazatelem nároku na odpočet ke dni pořízení majetku nebo ke dni poslední úpravy.

Ve jmenovateli je číslo 5 (u nemovitých věcí a jejich technických zhodnocení pak 10).

Ukazatel nároku na odpočet – tj. UNO – se stanoví jako:

  • číslo 100 (%) – v případě uplatnění nároku na odpočet v plné výši (tj. ve skupině 1),

  • číslo 0 (%) – v případě, kdy plátce nemá nárok na odpočet daně (tj. ve skupině 2),

  • výše (hodnota) koeficientu v procentech – v případě, pokud nárok na odpočet daně byl krácen koeficientem (tj. ve skupině 3).

Ukazatel nároku na odpočet – UNO

Ve výpočtu se hovoří o rozdílu UNO. Jde o rozdíl mezi:

  • UNO ke dni provedení úpravy minus,

  • UNO ke dni pořízení majetku.

Tento způsob výpočtu úpravy odpočtu probíhá každý rok poté, co došlo ke změně účelu užívání proti původně uplatněnému typu nároku na odpočet a tato změna stále trvá. Úprava odpočtu pak probíhá každoročně, a to až do dosažení lhůty úpravy odpočtu, nebo do další změny, nejpozději však do ukončení běhu lhůty úpravy odpočtu. Lhůta úpravy odpočtu se neprodlužuje žádnou další změnou účelu užívání majetku.

Následující tabulka jistě pomůže k pochopení rozdílu UNO.

Předpoklady používané v tabulce:

UNO původní = UNO k datu zařazení majetku do užívání,

UNO nové =   UNO související s novým účelem
užití majetku.   

Pokud půjde o výši koeficientu, stanovme si pro všechny případy UNO ve výši 67 (%).

Rozdíl UNO = UNO nové minus UNO původní.

Pokud by rozdíl mezi UNO byl nižší než 10 procentních bodů, pak se úprava odpočtu neprovede a původně uplatněný nárok na odpočet se nemění:

Původní skupina uplatnění odpočtu  Nová skupina odpočtu z titulu změny užití  UNO původní  UNO nové  Rozdíl UNO    
1   2   100   0   –100   
1   3   100   67   –33   
2   1   0   100   100   
2   3   0   67   67   
3   1   67   100   33   
3   2   67   0   –67   

Není náhoda, že v případě záporného rozdílu UNO je třeba nárok na odpočet vrátit a v případě kladného rozdílu UNO máme možnost si nárok na odpočet uplatnit. Údaje je možné porovnat s předchozí tabulkou.

Pokud by rozdíl mezi UNO byl nižší než 10 procentních bodů, úprava odpočtu se neprovede a původní nárok na odpočet se nemění:

Původní skupina uplatnění odpočtu  Nová skupina odpočtu z titulu změny užití  UNO původní  UNO nové  Rozdíl UNO    
1   3   100   94   –6   
2   3   0   7   7   

Rozdíl UNO je v obou případech nižší než 10 procentních bodů, úprava se neprovede.

Příklad
Příklad na změnu účelu užívání – vznik „nároku na odpočet

Plátce daně, majitel hotelu a směnárny, pořídil v červnu 2019 počítačovou síť v pořizovací ceně 72 380 Kč, sazba daně je 21 %, výše daně je 15 200 Kč, a umístil ji do směnárny.

Z počítačové sítě umístěné ve směnárně nemohl být uplatněn nárok na odpočet daně na vstupu a z tohoto důvodu nárok na odpočet daně ve výši 15 200 Kč nebyl nikde uveden v daňovém přiznání. Počítačová síť je evidována v účetnictví ve výši 87 580 Kč a z této částky je také odpisována.

K 1. 8. 2020 se plátce rozhodl směnárnu zrušit a počítačovou síť využít a přesunout do kanceláří provozu hotelu.

V roce 2020 došlo ke změně účelu užívání, plátci vznikne nárok na odpočet daně na vstupu, a to v daňovém přiznání za prosinec 2020.

Výpočet proběhne následovně:

Čitatel: 15 200 × (1 – 0) = 15 200

15 200 = nárok na odpočet

UNO nyní = 1

UNO při pořízení = 0

Jmenovatel: 5

Výsledek: 3 040 Kč (řádek 60 daňového přiznání se znaménkem plus)

Pokud by pro rok 2021 a roky následující stále platilo umístění počítače stejné jako v roce 2020, úprava odpočtu by byla shodná a tento postup (včetně uvedení částky na řádek 60 daňového přiznání) by se opakoval až do roku 2023, čímž by se v kumulaci za jednotlivé roky vrátila na vstupu částka rovnající se čtyřem pětinám celkové daň z počítače ve výši 12 160 Kč z celkového původně neuplatněného odpočtu ve výši 15 200 Kč.

Příklad
Příklad na změnu účelu užívání – vznik povinnosti k „vrácení odpočtu”

Plátce daně, majitel hotelu a směnárny, pořídil v červnu 2019 počítačovou síť v pořizovací ceně 72 380 Kč, sazba daně je 21 %, výše daně je 15 200 Kč, a umístil ji do restaurace hotelu.

Z počítačové sítě umístěné v restauraci byl uplatněn nárok na odpočet daně na vstupu a to hned při pořízení majetku. Počítačová síť je evidována v účetnictví ve výši 72 000 Kč a z této částky je také odpisována.

K 1. 8. 2020 se plátce rozhodl do restaurace pořídit novou síť lépe podporující EET a původní síť přemístil do účtárny, která účtuje o pronájmech bytových domů občanům. Tyto nájmy jsou od DPH osvobozeny.

V roce 2020 došlo ke změně účelu užívání, plátci vznikne povinnost provést úpravu odpočtu, a to v daňovém přiznání za prosinec 2020.

Výpočet proběhne následovně:

Čitatel: 15 200 × (0 – 1) = -15 200

-15 200 = nárok na odpočet

UNO nyní = 0

UNO při pořízení = 1

Jmenovatel: 5

Výsledek: - 3 040 Kč (řádek 60 daňového přiznání se znaménkem minus)

Pokud by pro rok 2021 a roky následující stále platilo umístění počítače stejné jako v roce 2020, úprava odpočtu by byla shodná a tento postup (včetně uvedení částky na řádek 60 daňového přiznání) by se opakoval až do roku 2023, čímž by se v kumulaci za jednotlivé roky vrátila zpět správci daně částka rovnající se čtyřem pětinám celkové daně původně uplatněné z pořízení majetku ve výši 12 160 Kč.

1b. Úprava odpočtu ve vztahu k prodeji dlouhodobého majetku

Nárok na odpočet v případě pořízení dlouhodobého majetku se odvíjí podle předpokládaného způsobu užití majetku. Výše jsme řešili změnu způsobu využití majetku ve vztahu k původně uplatněnému nároku na odpočet. Pokud ve lhůtě úpravy odpočtu dojde k prodeji (či jinému převodu – například vkladu do základního kapitálu jiné společnosti) a to v režimu odlišném, než bylo předpokládané využití majetku, je třeba provést úpravu odpočtu. Způsob provedení úpravy odpočtu je shodný s výše uvedeným postupem.

Rozdílná je ale lhůta uvedení úpravy odpočtu v daňovém přiznání. Zatímco výše uvedená „průběžná” úprava odpočtu se realizuje v prosincovém daňovém přiznání (nebo v daňovém přiznání za 4. čtvrtletí kalendářního roku), úprava odpočtu „jednorázové” povahy vyplývající například z prodeje majetku bude realizována ve zdaňovacím období, ve kterém došlo k uskutečnění plnění – tj. k realizaci prodeje tohoto majetku (§ 78d odst. 1 ZDPH).

Příklad
Příklad na změnu účelu užívání spojenou s prodejem majetku po uplynutí lhůty

Plátce daně, majitel objektu, provedl v červnu 2009 technické zhodnocení pronajatých prostor v pořizovací ceně 800 000 Kč. Technické zhodnocení bylo dokončeno a uvedeno do užívání v září 2009. Výše daně, kterou uplatnil jako plný nekrácený nárok na odpočet daně na vstupu, je 152 000 Kč.

V roce 2020 je však budova prodávána. Vzhledem k tomu, že se jedná o budovu zkolaudovanou v roce 2007, je její prodej plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně na vstupu.

Řešení:

Jedná se o změnu účelu užívání majetku – technického zhodnocení budovy. Došlo k ní však po uplynutí lhůty úpravy odpočtu, proto úprava odpočtu neproběhne.

Příklad
Příklad na změnu účelu užívání spojenou s prodejem majetku

Plátce daně, majitel objektu, provedl v červnu 2017 technické zhodnocení pronajatých prostor v pořizovací ceně 723 810 Kč. Technické zhodnocení bylo dokončeno a uvedeno do užívání v září 2017. Daň na vstupu ve výši 152 000 Kč byla uplatněna jako plný nekrácený nárok na odpočet daně průběžně v roce 2017 podle data přijetí jednotlivých faktur.

V roce 2020 je budova prodávána, datum uskutečnění plnění v případě převodu stavby je 13. 7. 2020. Vzhledem k tomu, že se jedná o budovu zkolaudovanou v roce 2007, je její