Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Přenos daňové povinnosti - plnění v EU

27.6.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

3.2.460 Přenos daňové povinnosti – plnění v EU

Ing. Jan Ambrož, Mgr. Radmila Kulková

Přenos daňové povinnosti na příjemce plnění je režim daně z přidané hodnoty, kterému se věnujeme v tomto článku. Zaměřili jsme se pouze na přeshraniční plnění mezi subjekty se sídlem v Evropské unii, to znamená takzvané intrakomunitární plnění.

Pozor!
Do režimu přenosu daňové povinnosti (PDP) bychom mohli svým způsobem začlenit také plnění se subjekty ze třetích zemí. Není to ale zcela přesné, protože nelze zobecnit pravidla zdanění nepřímou daní (pro náš výklad daň z přidané hodnoty) v té které zemi.

Rada
Tato plnění (PDP), jsou-li uskutečněna mezi plátci v tuzemsku, jsou předmětem samostatného článku Přenos daňové povinnosti tuzemská plnění.

Právní úprava

Právní úprava

V zákoně o DPH nenalezneme specifický oddíl, paragrafy, které by výslovně jako „přenos daňové povinnosti” popisovaly tuto problematiku u intrakomunitárních plněních – a to na rozdíl od plnění tuzemských, kde je přenos daňové povinnost upraven v samostatné hlavě IV ZDPH (§ 92a a násl.).

Pozor!
Pokud se v zákoně o dani z přidané hodnoty hovoří o „přenesení daňové povinnosti”, jde o tento režim v rámci tuzemských plnění (hlava IV ZDPH).

Pro intrakomunitární plnění jsou však v ZDPH ustanovení, ze kterých pravidlo přenosu daňového povinnost pro tato přeshraniční plnění vyplývá, a jsou pro uplatnění tohoto režimu klíčová. Jedná se zejména o:

  • územní působnost v § 3,

  • přehled základních pojmů v § 4,

  • určení místa plnění, oddíl první, ustanovení § 7 až § 12 (i když jen některé se týkají daného tématu, což platí též pro další níže uvedené oddíly zákona o DPH),

  • typ plnění podle § 13 až § 20,

  • den uskutečnění plnění a povinnosti přiznat daň, § 20a až § 25,

  • daňové doklady, § 26 až § 35a.

  • vymezení osob povinných přiznat a zaplatit daň – § 108

Povinnost přiznat daň

Tzv. přenesení daňové povinnosti u intrakomunitárních plnění lze zjednodušeně možná nejlépe popsat právě pomocí pravidla pro povinnost přiznat daň.

Jako základní či obecné pravidlo u DPH totiž platí, že daň z přidané hodnoty je povinen přiznat ten, kdo poskytl plnění. U některých typů zdanitelných plnění se tato povinnost – povinnost přiznat (a zaplatit) daň – přenáší na příjemce dotčeného plnění. Odtud potom hovoříme o „přenesení daňové povinnosti”. Často je pro tento režim používán i anglický termín reverse charge, častěji přitom právě pro přenos daňové povinnost u intrakomunitárních plnění.

Důvodem pro přenesení daňové povinnosti je zpravidla zjednodušení správy DPH a dále to, aby k odvodu daně došlo ve státě předpokládané spotřeby spojené s poskytnutím plnění. Toto je i případ přenesení daňové povinnosti v rámci intrakomunitárních plnění.

Rada
Povinnost přiznat daň je upravena v § 108 zákona o DPH.

Identifikovaná osoba sice není plátcem, přesto se i jí může režim přenosu daňové povinnosti týkat.

Výklad

Text jsme rozdělili do následujících částí: popis plnění v režimu PDP pro partnery v EU (1.), přehled základních principů (2.) a uvádíme několik poznámek k praktické realizaci, daňovým tvrzením (3.).

Pozor!
Upozorňujeme, že se jedná o obecný přehled práv a povinností, především z pohledu osoby povinné k dani se sídlem v tuzemsku. Jednotlivým typům plnění jsou věnovány podrobné další články, například Služby v EU, Zboží v EU aj.

Rada
Pro zjednodušení používáme výrazy „příjemce”, pro osobu, která přiznává daň v České republice, a to u plnění v režimu reverse charge. Dodavatelem je subjekt z jiného členského státu EU. Pojmem „poskytovatel” rozumíme pak pro účelu výkladu v tomto článku případy, když tuzemský subjekt uskuteční plnění, u něhož povinnost přiznat daň má konkrétní osoba v JČS EU.

Novela

V textu odkazujeme na některé novinky, které platí od 1. dubna 2019, tj. po novele zákona o DPH.

1. REŽIM PDP V RÁMCI EU

Pro vybrané typy plnění uskutečňované v rámci EU jsou postupy v oblasti daně z přidané hodnoty harmonizovány tak, aby byly v jednotlivých členských státech shodné.

Pozor!
Jestliže se zabýváme přenosem daňové povinnosti (reverse charge), znamená to, že je aplikován princip:

  • přiznat daň přísluší příjemci konkrétního přeshraničního plnění, je-li v daném členském státě místo plnění. Zjednodušeně se pro aplikaci tohoto principu předpokládá, že ve státě, kde je místo plnění, je zboží využito nebo služba spotřebována.

Pozice příjemce v ČR

Soustředíme-li se na postavení tuzemského subjektu, který je příjemcem intrakomunitárního plnění. Pro účely daně z přidané hodnoty jsou jeho práva a povinnosti jasné:

  1. Přiznává daň z jím přijatého plnění, sazba daně je podle české normy.
  2. Má nárok na odpočet daně na základě obecných pravidel.

Rada
Má-li tento subjekt plný nárok na odpočet daně, je jeho „daňový” výsledek týkající se dotčeného plnění nulový, resp. neutrální.

Typy plnění

V režimu přenosu daňové povinnosti PDP z jiného členského státu v rámci EU jsou následující plnění:

  • pohyb zboží mezi státy EU, pořízení zboží z jiného členského státu, a

  • poskytnutí služeb,

jsou-li splněny parametry rozebírané ve druhé kapitole.

Příklad
Tuzemský plátce Firma Nápoje plánuje expanzi v České republice a využila poradenské, marketingové služby známé firmy Market se sídlem ve Francii. Místo plnění je v České republice, proto plnění od zahraničního dodavatele, osoby registrované k dani v jiném členském státě EU, je ze strany dodavatele v úrovni bez daně z přidané hodnoty.

Daň přizná a odvede v tuzemsku firma Nápoje.

Obrat

Doplňme si, přestože příjemce PDP odvádí daň z přidané hodnoty, nezahrnuje tato plnění do svého obratu podle § 4a zákona o DPH, neboť mu nenáleží úplata.

Povinnosti poskytovatele

V opačné situaci, než příjemce, je z pohledu odvodu DPH v ČR tuzemský subjekt, jestliže se povinnost přiznat daň přesouvá do jiného členského státu EU.

Pozor!
V takovém případě nepodléhá plnění, i když je uskutečněné tuzemským subjektem, zdanění v České republice. Nicméně musí se splnit několik administrativních povinností, prokázat, že jde skutečně o přenos daňové povinnosti do zahraničí, resp. jiného členského státu EU.

Příklad
Tuzemský plátce daně, firma Nápady, připravila reklamní vánoční kampaň pro rakouský trh, pro firmu Getrank, osobu registrovanou k dani v Rakousku. Místem plnění je jiný členský stát, daň se stanoví podle sazby daně v Rakousku, kde bude odvedena příjemcem plnění.

Obrat

Také u poskytovatele není takové plnění součástí obratu, protože místo plnění je mimo tuzemsko.

Pozor!
Jak uvádíme ve třetí kapitole, uskutečněné plnění se objeví i v daňovém přiznání a souhrnném hlášení připraveném firmou Nápady.

Rada
Více se situaci, kdy se daň odvádí mimo tuzemsko, věnovat podrobně nebudeme, ale v jednotlivých kapitolách odkazujeme na základní pravidla. Hlavní problémy jsou v praxi u odvodů daně z přidané hodnoty v České republice, tj. u příjemce, který má přiznat daň v tuzemsku.

2. PŘEHLED ZÁKLADNÍCH POSTUPŮ

Pro naplnění práv a povinností tuzemského subjektu je-li příjemcem v ČR, je klíčových několik parametrů.

Parametry PDP do JČS

Probereme si, o jaké subjekty se jedná a typy plnění (2.1), určení místa plnění (2.2), okamžik, k němuž se plnění přiznává (2.3), daňové doklady (2.4).

2.1 Daňové subjekty a typy plnění, základ daně

S naším tématem souvisí i § 3 zákona o DPH, který obsahuje územní působnost a určuje, že:

  • tuzemskem je území České republiky,

  • členským státem území členského státu Evropské unie s výjimkou jeho území, na které se nevztahuje Smlouva o Evropské unii a Smlouva o fungování Evropské unie,

  • jiným členským státem členský stát s výjimkou tuzemska,

  • ve druhém odstavci § 3 ZDPH najdeme výčet území Evropy, které se nepovažují za území členského státu EU (např. ostrov Helgoland, Livigno, italské vody jezera Lugano atd.).

V zákoně jsou definovány pojmy v § 4, v němž nalezneme mimo jiné popis „místa” (sídla) pro fyzické a právnické osoby, co je provozovnou pro účely DPH.

Novela

Úpravy v §§ 3 a 4 nezměnily zavedená pravidla týkající se PDP v rámci EU.

Status příjemce a typ plnění

S odvolávkou na výše zmíněný § 108 zákona o DPH si doplníme, koho se týká přenos daňové povinnosti z jiného členského státu EU do České republiky.

Ustanovení Povinnost 
§ 108 odst. 2 Pořízení zboží z JČS plátcem nebo osobou identifikovanou k dani – povinnost má plátce nebo identifikovaná osoba 
§ 108 odst. 3 písm. a) Přijetí služby podle § 9 až 10d od osoby neusazené v tuzemsku plátcem nebo osobou identifikovanou k dani (dále dodání zboží s instalací a soustavami nebo sítěmi) – povinnost má plátce nebo identifikovaná osoba  
§ 108 odst. 3 písm. b) Dodání zboží osobou neusazenou k dani – povinnost má plátce, pokud byl v době dodání registrován jako plátce  
§ 108 odst. 4 písm. b) Při zjednodušeném režimu (třístranný obchod v rámci EU) plátcem nebo identifikovanou osobou – povinnost má plátce nebo identifikovaná osoba, která je v rámci třístranného obchodu kupujícím  
§ 108 odst. 4 písm. e) Osoba pořizující nový dopravní prostředek z JČS  

Pozor!
Vyjmenovali jsme jen některé tituly, které přímo či nepřímo souvisí s tématem článku. Například u nového dopravního prostředku, přestože je příjemce zpravidla neplátce DPH, přesto se přizná a odvádí daň z přidané hodnoty v České republice.

Osoba povinná k dani

V předchozích příkladech vystupovala vždy osoba registrovaná k dani v tuzemsku nebo v jiném členském státě. Přenos daňové povinnosti není ale vázán pouze na osoby již registrované k dani.

Příklad
Tuzemská osoba povinná k dani přijala zprostředkovatelské služby od ubytovací agentury, která má sídlo ve Francii. Tato osoba se musí povinně registrovat jako osoba identifikovaná k dani, ale též přiznat a odvést daň z přidané hodnoty v ČR.

Novela

§ 108 byl novelou kompletně přepsán, ale rozsah povinností zůstal v zásadě zachován.

Základ daně

Ustanovení § 39 (upravuje základ daně při poskytnutí služby od osoby neusazené) a § 40 (stanoví základ daně při pořízení zboží z JČS) nepředstavují žádný problém, odkazují na § 37 zákona o DPH, obecné pravidlo pro stanovení základu daně.

2.2 Místo plnění

Z předchozího textu snadno dovodíme, že místem plnění musí být tuzemsko. To je v praxi někdy komplikované jde-li o služby, proto uvádíme přehled paragrafů, které tuto problematiku řeší pro služby (pro doplnění některá se týkají i třetích zemí, ale též osob nepovinných k dani).

Ustanovení  Typ plnění 
§ 9 Obecná pravidla  
§ 9a Partner ze třetí země  
§ 10 Služby vztahující se k nemovité věci  
§ 10a Poskytnutí přepravy osob  
§ 10b Služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy  
§ 10c Stravovací služby  
§ 10d Poskytnutí nájmu dopravního prostředku  
§ 10e Služby zprostředkovatelem osobě nepovinné k dani  
§ 10f Služby přepravy zboží osobě nepovinné k dani  
§ 10g Služby přímo související s přepravou zboží a služby oceňování movité hmotné věci a práce na movité hmotné věci osobě nepovinné k dani  
§ 10h Poskytnutí služeb osobě nepovinné k dani do třetí země  
§ 10i Telekomunikační služby, služby rozhlasového a televizního vysílání a elektronicky poskytované služby osobě nepovinné k dani  

Pozor!
Vskutku je nutné u jakéhokoliv přeshraničního plnění správně posoudit, KDE je místo plnění. Nezáleží přitom jen na charakteru plnění, ale často též statusu osob zúčastněných.

Provozovna

Zapomíná se na význam existence provozovny v DPH.

Příklad
Firma Beratung, osoba registrovaná k dani ve SRN, poskytla poradenské služby tuzemské právní kanceláři, měsíčnímu plátci, firmě RADA. Podle § 9 zákona o DPH je místo plnění v České republice.

Příklad
Kdyby tuto službu poskytla provozovna firmy Beratung, se sídlem v ČR, jednalo by se o běžné zdanitelné plnění podle § 14, nikoliv přenos daňové povinnosti. Přiznat daň v tuzemsku má v tomto případě příslušná provozovna.

Novela

Poslední novela zákona o DPH, účinná od 1. 4.2019, je velmi rozsáhlá. Změny ve výše uvedených paragrafech nejsou však pro náš výklad podstatné.

Místo plnění u zboží

Pro pořádek si doplňme, že místo plnění se musí správně určit také při dodání zboží, kde dochází v rámci dodání k pohybu zboží, čemuž se věnují ustanovení §§ 7, 8, 11 a 12 zákona o DPH.

2.3 Den D

V titulku máme na mysli okamžik, kdy příjemce plnění v režimu přenosu daňové povinnost v rámci EU musí přiznat daň.

Rada
Jak vyplývá z následující tabulky, obdobně jako u „místa plnění” jde o širší pravidla, též i pro třetí země a PDP z tuzemska do zahraničí. Proto uvádíme odkaz na všechny důležité paragrafy.

Ustanovení  Typ plnění 
§ 20a Základní pravidlo povinnost přiznat daň ke dni uskutečnění plnění v případě záloh, tj. přijaté úplaty před uskutečněním plnění  
§ 21 Obecná pravidla pro určení uskutečnění zdanitelného plnění pro standardní plnění  
§ 22 Vymezení povinnosti přiznat uskutečnění plnění při dodání zboží do jiného členského státu osvobozené od daně  
 
Vyzkoušejte test!

Zkuste si vyplnit volně přístupný ukázkový test
Účetní uzávěrka a závěrka – test 2016.

Obsahuje 12 otázek, výběr a) - c), časový limit 12 minut, možnost opakovat a vylepšit si skóre.