dnes je 28.6.2022

Input:

Převodní (transferové) ceny

25.6.2015, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Převodní (transferové) ceny

Ing. Jan Ambrož

V tomto článku rozebíráme aktuální problematiku použití správných hodnot (cen) ve vztazích mezi spojenými osobami. Postupně si vysvětlíme:

  • princip převodních cen a přístup zákona o daních z příjmů (A),

  • kdo je osobou spojenou (B),

  • metodiku stanovení převodních cen (C),

  • vazbu na povinnou přílohu k daňovému přiznání k dani z příjmů právnických osob (D).

Rada
Na závěr uvádíme krátkou poznámku ke specifické aplikaci u daně z přidané hodnoty (viz část E), u které testujeme výši základu daně.

Právní úprava

Právní úprava

  • § 23 odst. 7 ZDP – Základ daně

  • § 38nc ZDP – Závazné posouzení způsobu, jakým byla vytvořena cena sjednávaná mezi spojenými osobami

  • § 36a ZDPH – Základ daně ve zvláštních případech

  • Pokyn GFŘ D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení ZDP

  • Pokyn GFŘ D-10 ke službám s nízkou přidanou hodnotou poskytovaným mezi spojenými osobami/sdruženými podniky

  • Pokyn D-332 - Sdělení MF k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí mezi sdruženými podniky – převodní ceny

  • Pokyn D-333 - Sdělení MF k závaznému posouzení způsobu, jakým byla vytvořena cena sjednávaná mezi spojenými osobami

  • Pokyn D-334 - Sdělení MF k rozsahu dokumentace způsobu tvorby cen mezi spojenými osobami

Princip převodních cen (A)

Cílem pravidel pro použití tzv. převodních (transferových) cen ("transfer pricing") je zamezit neoprávněné optimalizaci daňové povinnosti mezi dvěma či více daňovými subjekty. Zjednodušeně můžeme hovořit o převodech daňového základu z pohledu daně z příjmů.

Příklad
Mateřská společnost vykazuje za rok 2015 vysoký základ daně na rozdíl od dceřiné společnosti, která je v mínusu. Dodávky služeb od dceřiné společnosti budou účtovány za vyšší ceny, a tak se za celou skupinu sníží základ daně a daňová povinnost.

Pozor!
Nemusí se jednat jen o transfer kladného daňového základu na jiný subjekt, "optimalizace" se může týkat též převodu daňové ztráty.

Příklad
Dceřiná společnost vykázala daňové ztráty, které by vzhledem k dosaženým výsledkům nemohla v roce 2015 uplatnit. To také může být důvodem pro navýšení cen za poskytované služby jako v předchozím případě.

"Cena obvyklá"

Zamezení těchto přesunů se zajistí z pohledu daňové správy naplněním požadavku, aby smluvní ceny byly na úrovni, jako:

  • "... by byly sjednány mezi nespojenými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek....".

Zákon o daních z příjmů

Citované ustanovení je uvedeno v § 23 odst. 7 ZDP, které také obsahuje konkrétní postup, jak může být takový vztah "sankcionován".

Úprava základu daně

Není-li zjištěný rozdíl – mezi cenou obvyklou a sjednanou – uspokojivě doložen, upraví se základ daně poplatníka o zjištěný rozdíl.

Rada
Zjištění ceny v běžných obchodních vztazích není určitě jednoduché a ani často jednoznačné. Není-li možné ji stanovit, použije se podle ZDP cena určená podle právního předpisu upravujícího oceňování majetku.

Směrnice a převodní ceny

Jak rozebíráme v dalším textu, v praxi se postupuje podle směrnic pro převodní ceny, které by měly vycházet z obecných materiálů OECD a české daňové správy.

Tuzemsko/zahraničí

Je nutné zdůraznit, že se tato problematika často omylem redukuje pouze na vztahy přeshraniční.

Příklad
Závěry z předchozích příkladů vztahů mateřské a dceřiné společnosti jsou stejné bez ohledu na to, zda jde o zahraniční mateřskou společnost a tuzemskou dceřinou společnost nebo naopak. Upraví se základ daně samozřejmě u tuzemského subjektu (podle znění ZDP do konce roku 2013 "...upraví správce daně...").

Dohoda se správou daní

V případech, kdy řešíme některé citlivé a složité daňové případy, je možná "dohoda" se správou daní. Jedná se zpravidla o vztahy mezi spojenými osobami a lze konzultovat například problematiku osvobození některých druhů příjmů mezi mateřskou a dceřinou společností (§ 19), základ stálé provozovny (§ 22) aj.

Pozor!
Pro testování nastavení převodních cen je přímo v zákoně o daních z příjmů, v § 38nc uveden postup pro naplnění Editační povinnosti správy daní.

Příklad
Společnost Velkoobchod si sjednává podmínky s dceřinou společností Maloobchod. V žádosti o závazné posouzení musí mimo jiné uvést:

  • přesné identifikace subjektů a jejich obchodní činnost

  • konkrétní zkoumané realizované transakce a období, kterého se týkají,

  • přesný popis (dokumentaci, kvalifikované odhady), jak byla cena stanovena,

  • na závěr návrh výroku rozhodnutí o závazném posouzení.

Osoba spojená (B)

Velmi detailní výklad, kdo je spojenou osobou, obsahuje stejnojmenný článek. Úvodní text § 23 odst. 7 ZDP byl pro rok 2015 aktualizován.

Upozornění na chybu

Největší chybou je, že poplatníci daně z příjmů přehlíží ustanovení § 23 odst. 7 písm. b). Do množiny osob spojených totiž patří také "jinak spojené osoby". Uveďme si jeden praktický vzorový příklad.

Příklad
Firmy Výroba, a.s., a Maloobchod, s.r.o., nejsou nijak majetkově propojené. Výrobní společnost vykázala za rok 2014 vysoké zisky – ale obchodní partner je v daňové ztrátě, proto se dohodla s odběratelem, že poskytne ve druhém pololetí tohoto roku zboží s velkou mimořádnou slevou. Naopak v roce 2015 bylo další shodné zboží prodáváno výrazně dráž...

Pozor!
Podle pátého bodu výše citovaného zákona o daních z příjmů lze dovodit, že právní vztah byl vytvořen převážně za účelem snížení základu daně nebo daňové ztráty. Upraví se základ daně obou společností.

Rada
Samozřejmě se skutečně musí jednat o úmysl zkreslit základ daně. Pokud by dodavatel poskytl běžné finanční bonusy pro svého odběratele apod., nejednalo by se o naplnění kritéria "jinak spojené osoby". Obchodní podmínky mohou být v každém kalendářním roce různé, záleží na smluvním ujednání.

Účetnictví a DPH

Doplňme si, že účetní předpisy obsahují jinou klasifikaci osob spojených, resp. spřízněných (s podstatným vlivem atd.). To platí též pro daň z přidané hodnoty (viz závěr článku).

Metodika stanovení převodních cen (C)

Není reálné, aby všechny uskutečněné transakce byly znalecky posuzovány podle předpisů pro oceňování majetku. Námětem pro řešení této na první pohled zapeklité situace jsou metodické návody OECD a tuzemské daňové správy.

Pozor!
V některých vyjmenovaných případech lze použít tzv. editační povinnost, tj. v souladu se správcem daně si "dohodnout" adekvátní hodnoty, aby nedošlo ke zkreslování základů daně, jak je uvedeno v předchozím textu.

Rada
Na straně druhé platí, tak je to v praxi běžné, že poplatník aplikuje metodické návody – jinými slovy, zpracuje si příslušnou dokumentaci, ať ji nazveme Master File, Local File nebo Směrnice pro převodní ceny.

Metodické návody

K dispozici jsou poměrně rozsáhlé materiály OECD a Ministerstva financí.

OECD

OECD vydala mimo jiné jednotnou Směrnici o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy, aktualizovanou naposledy v roce 2010. Jedná se o popis principů, které se mají aplikovat ve vzájemných vztazích mezi spřízněnými osobami.

Pozor!
Směrnice OECD definuje pravidlo tržního odstupu pro výše uvedené vztahy. Jde o porovnání realizované transakce jejím srovnáním s uskutečněním mezi nezávislými subjekty. Kritéria jsou například typ činnosti, výrobku, podmínky kontraktů aj.

Rada
Můžeme namítnout, že praxe a teorie není jedno a to samé. Proto také směrnice uvádí, že srovnání zpravidla nelze zajistit naprosto exaktně (není a nemůže být dostatek potřebných údajů), proto se provádí kvalifikované odhady poplatníkem i správcem daně.

Komise EU

Dalšími zdroji pro určení převodních

Nahrávám...
Nahrávám...