Srážková daň vybíraná z příjmů daňového nerezidenta

Srážková daň vybíraná z příjmů daňového nerezidenta

Jaroslava Pfeilerová, Ing. Zuzana Rylová, Ph.D.

Zahraniční osoby (daňoví nerezidenti) podléhají v ČR zdanění pouze z příjmů, které jsou vymezeny v § 22 ZDP. Mnohé zahraniční osoby se však na území ČR nezdržují a není-li jejich daňová povinnost v ČR splněna, je problematické v zahraničí českou daň vybrat, přitom v některých případech je to zcela nemožné. Proto tuzemský daňový zákon přenesl v řadě případů povinnost odvodu daně na plátce příjmů, tedy na osoby, které úhrady ve prospěch zahraničních osob vyplácejí. V případech stanovených zákonem má proto plátce příjmů plynoucích daňovým nerezidentům povinnost:

• srazit daň vybíranou srážkou podle § 38d ZDP nebo

• provést zajištění daně podle § 38e ZDP.

Zajištění daně se vztahuje na příjmy daňových nerezidentů, z nichž není daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně (srážková daň). Otázce, které příjmy podléhají srážkové dani a jaké jsou podmínky jejího odvodu, se věnuje tento příspěvek.

Srážková daň představuje specifickou formu zdanění, při které je daň z určitého příjmu automaticky odečtena a zaplacena přímo plátcem daně. V praxi to znamená, že příjemce příjmů obdrží částku již zdaněnou. Není-li stanoveno jinak, u aktivních příjmů podléhají srážkové dani příjmy plynoucí z činnosti vykonávané na území ČR, u pasivních příjmů se jedná o příjmy plynoucí z majetku umístěného v ČR. Pokud je tedy příjem nerezidenta uveden v § 22 ZDP a současně je i v § 36 ZDP, podléhá příjem srážkové dani, viz následující tabulka:

 NahoruSazba daně vybírané srážkou

Až na určité výjimky je sazba daně vybírané srážkou podle ZDP 15 %. V případě existence smlouvy o zamezení dvojího zdanění mezi ČR a druhým státem může být sazba daně pro daňové nerezidenty nižší, než je stanovena v ZDP. Podle čl. 10 Ústavy ČR totiž vyhlášené mezinárodní smlouvy jsou součástí právního řádu a stanoví-li mezinárodní smlouva něco jiného než zákon, použije se mezinárodní smlouva. Z uvedeného ustanovení je zřejmé, že ustanovení daňové smlouvy má aplikační přednost před ustanovením vnitrostátních zákonů. Na druhou stranu je třeba zmínit, že daňové povinnosti lze uložit pouze prostřednictvím vnitrostátních zákonů, takže smlouva nemůže stanovit vyšší míru zdanění konkrétního příjmu, než stanoví zákon. Např. příjmy z finančního leasingu budou zdaněny pouze sazbou 5 % (§ 36 odst. 1 písm. d) ZDP) i v případě, pokud by konkrétní daňová smlouva opravňovala vybrat z finančního leasingu daň vyšší sazbou.

V případě, že daňový nerezident chce uplatnit u plátce výhody plynoucí ze smlouvy o zamezení dvojího zdanění, je třeba, aby prokázal, že je rezidentem státu, na který se výhody plynoucí ze smlouvy vztahují. Zároveň musí prokázat, že je skutečným vlastníkem daného příjmu, a to zejména u příjmů ve formě dividend, úroků nebo licenčních poplatků. V praxi je třeba rozlišovat mezi okamžitým příjemcem tohoto typu příjmu a jeho skutečným vlastníkem. Zatímco okamžitým příjemcem může být v podstatě kdokoli, komu je tento příjem poukázán bez ohledu na to, zda z něj má skutečný užitek, skutečný vlastník je osoba, které lze tento příjem objektivně přisoudit a která ho také zdaňuje. Výhody ze smlouvy tak může u plátce nárokovat pouze skutečný vlastník a ne okamžitý příjemce.

Kromě sazby 15 %, případně 5 % zákon zavedl ještě pro příjmy uvedené v § 36 odst. 1 písm. a) a písm. b) ZDP sazbu 35 %, a to pro příjmy plynoucí daňovým rezidentům tzv. daňových rájů. Vztahuje se na ty fyzické a právnické osoby, které nejsou daňovými rezidenty:

• jiného členského státu EU nebo EHP, nebo

• státu, se kterým má ČR uzavřenu mezinárodní smlouvu o zamezení dvojímu zdanění nebo

• státu, se kterým má ČR uzavřenu mezinárodní smlouvu upravující výměnu informací v daňových záležitostech pro oblast daní z příjmů nebo

• státu, který je smluvní stranou mnohostranné mezinárodní smlouvy obsahující ustanovení upravující výměnu informací v daňových záležitostech pro oblast daní z příjmů.

Smlouvu o výměně daňových informací má ČR uzavřenou s těmito daňovými ráji: Andorrské knížectví, Aruba, Bahamské společenství, Belize, Bermudy, Britské Panenské ostrovy, Cookovy ostrovy, Jersey, Guernsey, Kajmanské ostrovy, Monacké knížectví, Ostrov Man, San Marino. V úvahu je třeba také vzít Úmluvu o vzájemné správní pomoci v daňových záležitostech, jejímiž signatáři jsou členské státy Rady Evropy a členské země Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj (OECD).

 NahoruVýpočet základu daně a daně

Základem daně je hrubý příjem, a to bez možnosti uplatnit výdaje. Pouze v případě, že je to v ZDP výslovně stanoveno, lze příjmy snížit o určený výdaj, např. od příjmu z vypořádacího podílu na obchodní korporaci lze odečíst nabývací cena podílu. Od základu daně nelze odečíst ani nezdanitelné částky nebo odčitatelné položky a základ daně se zaokrouhluje na celé koruny dolů (s výjimkou příjmu plynoucího z podílu na zisku z účasti v obchodní společnosti nebo v podílovém fondu, je-li podíl v nich představován cenným papírem, u něhož se základ daně zaokrouhluje na celé haléře dolů).

Srážková daň se zaokrouhluje na celé koruny dolů. Výjimku tvoří dividendové příjmy z akcií a podílových fondů, u nichž se sražená daň připadající na jednotlivý cenný papír nezaokrouhluje a zaokrouhlí se na celé koruny dolů až celková částka daně sražená plátcem ze všech dividendových příjmů plynoucích od jedné osoby.

 NahoruLhůta pro provedení srážky daně

Termíny, ve kterých je plátce povinen srazit daň, závisí nejen na druhu příjmu. Obvykle plátci tato povinnost vznikne při výplatě, připsání náhrady ve prospěch nerezidenta, avšak nejpozději v den, kdy o závazku účtuje v souladu se zákonem o účetnictví.  U příjmů plynoucích z podílů na zisku (s výjimkou příjmů plynoucích ze zaknihovaných cenných papírů), je plátce daně povinen srazit daň při jejich výplatě, nejpozději však do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž byla schválena účetní závěrka a bylo rozhodnuto o rozdělení zisku nebo o úhradě ztráty. U příjmů z podílů na zisku plynoucích ze zaknihovaných cenných papírů je plátce povinen srazit daň nejpozději do konce měsíce následujícího po měsíci, v němž byla schválena účetní závěrka a bylo rozhodnuto o rozdělení zisku nebo o úhradě ztráty. 

 NahoruOdvod srážkové daně

Plátce daně je povinen sraženou daň odvést do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém byl povinen srážku provést, a to svému místně příslušnému správci daně. Pouze v případě, že je plátce povinen podat daňové přiznání v průběhu zdaňovacího období, je povinen sraženou daň odvést svému místně příslušnému správci daně nejpozději do termínu pro podání tohoto daňového přiznání. Daň je nutné odvést na speciální účty správce daně s předčíslím:

• 7720 – pokud je srážka provedena z příjmů poplatníka, který je fyzickou osobou,

• 7712 – pokud je srážka provedena z příjmů poplatníka, který je právnickou osobou.

O provedení srážky daně je plátce povinen informovat správce daně na tiskopise, který je formulářovým podáním (Oznámení o příjmech plynoucích do zahraničí podle § 38da zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů). Má-li daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku, která se zřizuje ze zákona, nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, je povinen formulářové podání učinit pouze elektronicky. Oznámení je nutno podat ve lhůtě pro odvedení daně, která byla z daného příjmu sražena nebo vybrána.

 NahoruPotvrzení o sražení daně

Na žádost daňového nerezidenta vydá správce daně "Potvrzení o sražení daně". O potvrzení může nerezident požádat i prostřednictvím plátce. Formulář slouží jako oficiální doklad o tom, že z určitého příjmu byla v ČR sražena daň a většinou slouží k tomu, aby nerezident mohl prokázat zahraničnímu daňovému úřadu, že v ČR zaplatil daň a má tak nárok na snížení nebo osvobození…