dnes je 18.7.2024

Input:

Úvěry a zápůjčky - příplatek mimo základní kapitál

3.7.2024, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 11 minut

Úvěry a zápůjčky – příplatek mimo základní kapitál

Ing. Ivana Pilařová

1. Právní úprava

Právo řeší problematiku příplatku mimo základní kapitál v § 162 a 163 ZOK. Terminologicky je užíván pojem „příplatek”, je však zřejmé, že se jedná o obdobu § 121 ObchZ, tedy o obdobu příplatku mimo základní kapitál. To platí pro případy, kdy byl příplatek poskytnut ještě podle ObchZ. ZOK, stejně jako v minulosti ObchZ, rozlišuje příplatky „povinné”, vyžadující úpravu společenské smlouvy – § 162 ZOK a „dobrovolné” – § 163 ZOK.

Příplatek plynoucí ze společenské smlouvy

Podle § 162 společenská smlouva může určit, že společnost může usnesením valné hromady společníkům uložit povinnost poskytnout peněžitý příplatek (dále jen „příplatková povinnost“). Společenská smlouva určí, jakou výši nesmí příplatky ve svém souhrnu překročit, jinak se k usnesení valné hromady o příplatkové povinnosti nepřihlíží. Společenská smlouva také určí, zda a s jakými podíly je příplatek spojen. Příplatky poskytují společníci podle poměru svých podílů, ledaže společenská smlouva určí jinak.

Dobrovolný příplatek

Podle § 163 společník může se souhlasem jednatele společnosti poskytnout příplatek i tehdy, pokud tak nestanoví společenská smlouva. Takový příplatek je pak možné poskytnout i jako nepeněžitý, přičemž způsob jeho ocenění se neliší od způsobu oceněn nepeněžitého vkladu do základního kapitálu společnosti (§ 143 ZOK).

Pro svou jednoduchost v praxi zásadně převažují dobrovolné příplatky mimo základní kapitál. Pro jeho poskytnutí stačí pouze vůle společníka a souhlas jednatele s. r. o. či představenstva a. s. Vracení příplatku je také na bázi „dobrovolnosti”, neboť na vrácení nevzniká společníkovi právní nárok. V § 168 ZOK je stanoveno, že o vracení příplatku rozhoduje valná hromada s. r. o.

Příplatek se váže k podílu na společnosti, nikoliv k osobě, která ho do společnosti poskytla. To je podstatné zejména v případě převodu podílu z poskytovatele příplatku, jemuž nebyl příplatek vrácen, na nového vlastníka podílu, který podíl kupuje se všemi právy a povinnostmi, tedy i s právem na případné vrácení příplatku. Naopak není možné zařídit, aby v případě prodeje podílu byl příplatek následně vrácen původnímu společníkovi, který ho do společnosti poskytl. Hodnotu tohoto příplatku a „pravděpodobnost” jeho vrácení je pak třeba promítnout do kupní ceny podílu.

Vrácení příplatku je vázáno na podmínky ZOK

O vrácení příplatku mimo základní kapitál, stejně jako o vrácení jakéhokoliv jiného zdroje vlastního kapitálu, rozhoduje valná hromada, jak bylo uvedeno výše. Nezáleží však jen na „mínění a vůli” valné hromady. Pro vrácení příplatku, jakož i dalších vlastních zdrojů je nutné splnit stejné podmínky § 34 a § 40 ZOK, jako v případě rozdělování nerozděleného zisku na podíly na zisku. Na rozdíl od podílů na zisku, na jehož výplatu mohou být poskytnuty zálohy, vlastní zdroje zálohově vyplácet nelze.

Stejně jako v případě rozhodnutí valné hromady o rozdělení zisku, se i rozhodnutí o výplatě jiných vlastních zdrojů ukládá do sbírky listin.

Podmínky pro možnost vrácení příplatku

Rozhodování valné hromady o vrácení jakékoliv části vlastních zdrojů společnosti (stejně tak i podílu na zisku) probíhá na základě řádné nebo mimořádné účetní závěrky schválené nejvyšším orgánem obchodní korporace. To znamená, že bez předchozího schválení účetní závěrky není možné přistoupit k takovému rozhodování a nelze vrátit žádný vlastní zdroj, tedy ani příplatek mimo základní kapitál. Svolat valnou hromadu za účelem schválení účetní závěrky za uplynulé účetní období, je povinností jednatele či představenstva, a to do 6 měsíců od rozvahového dne. Na základě této účetní závěrky je možné přijímat rozhodnutí do konce účetního období následujícího po účetním období účetní závěrky. Nejsou vyloučena opakovaná rozdělení vlastních zdrojů v průběhu celého účetního období (§ 34 odst. 1 ZOK).

Rozlišme dvě skutečnosti – rozhodování o vrácení příplatku a samotnou výplatu příplatku. Jedná se o dva momenty. O možnosti rozdělení rozhoduje valná hromada. O skutečném vyplacení (peněžním toku) rozhoduje statutární orgán (jednatel, představenstvo) na základě splnění zákonem uvedených podmínek. Pokud splněny nejsou, příplatek se nevyplatí, a to i přesto, že tak valná hromada rozhodla.

Podmínky omezující a regulující výplatu podílů na zisku i jiných vlastních zdrojů

Test na maximální výši podílu

Základní podmínka definující maximální částku k rozdělení je společná pro výplatu podílů na zisku a výplatu z jiných vlastních zdrojů. Jedná se o jeden „souhrnný roční limit” pro oba druhy výplaty. Je logické, že pro účely vrácení příplatku je možné do výpočtu zahrnout jen ty účty, které příplatek obsahují (tj. zejména účet 413).

Maximální souhrnná částka k rozdělení zisku či výplaty z jiných zdrojů je dána rozdílem následujících hodnot (§ 34 odst. 2 ZOK):

(+/-) Výsledek hospodaření aktuálního posledního skončeného období

(+/-) Výsledek hospodaření minulých let

+ Ostatní fondy, které nejsou účelově vázány ohledně svého použití (například příplatek mimo základní kapitál)

- Příděly do rezervních a jiných „povinně” tvořených fondů ze zákona či podle společenské smlouvy

Test na výši vlastního kapitálu

Kapitálová společnost nesmí rozdělit zisk ani jiné vlastní zdroje, pokud k poslednímu dni posledního účetního období vlastní kapitál z řádné nebo mimořádné účetní závěrky není vyšší než upsaný základní kapitál zvýšený o fondy, které jsou účelově vázány a účetní jednotka s nimi nemůže volně disponovat (§ 40 odst. 1 ZOK). Stejný stav musí být zachován i po rozdělení zisku či vrácení příplatku.

Test na hodnotu nákladů na vývoj

Tento test se provede podle § 40 odst. 2 ZOK, a to nejen v okamžiku vyplacení podílu na zisku, ale i v okamžiku samotného rozdělení zisku. Podstata pravidla spočívá v porovnání neodepsaných nákladů na vývoj (uvedených v aktivech rozvahy) s hodnotou zisku případně jiných vlastních zdrojů k rozdělení. Neodepsané náklady na vývoj pak snižují částku k rozdělení (§ 34 odst. 2 ZOK).

Test na úpadek

Na základě tzv. „protiinsolvenčního” pravidla (§ 40 odst. 3 ZOK) obchodní korporace nesmí poskytnout žádnou platbu z vlastního kapitálu, pokud by si tím přivodila úpadek. Úpadkem se rozumí stav, kdy by byla ohrožena schopnost plnit splatné závazky, nebo by došlo ke snížení hodnoty majetku, bylo by ohroženo pokračování provozu obchodního závodu.

Pravidlo není uplatňováno v momentě rozhodování nejvyššího orgánu společnosti o rozdělení zisku či jiných vlastních zdrojů, ale v momentě realizace skutečné výplaty (tj. k datu splatnosti), která se od data rozhodování orgánu schvalujícího výplatu může zásadně lišit.

2. Postup včetně příkladů a zaúčtování

Účtování

Příplatek mimo základní kapitál, definovaný § 162 a násl. ZOK, účtuje na účet 413 – Ostatní kapitálové fondy.

ČÚS č. 012 – Změny vlastního kapitálu popisuje účtování o příplatku takto: „3.2.1. Příplatky společníků mimo základní kapitál na vytvoření vlastního kapitálu poskytované společníky společnosti s ručením omezeným podle § 162 a násl. ZOK jsou zaúčtovány na vrub příslušných účtů aktiv a ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 41 – Základní kapitál a kapitálové fondy vykazovaného v položce „A.II.2.1 Ostatní kapitálové fondy“. Společník účtuje na vrub účtu příslušného podílu.”

Příklad
Pan Starý, společník spol. s r. o., poskytl se souhlasem jednatele dobrovolný příplatek ve výši 500 000 Kč převodem na účet společnosti. Následně mu byla na jeho žádost schválením valné hromady bezhotovostně vrácena část příplatku ve výši 300 000 Kč. Společnost k datu samotného odsouhlasení i vrácení příplatku společníkovi splňovala podmínky ZOK.

Účetní operace    Částka [Kč]    MD     
Poskytnutí příplatku    500 000    221    413   
Vrácení části příplatku    300 000    413    221   

Pokud by byl pan Starý účetní jednotkou, v jeho účetnictví by se poskytnutí příplatku projevilo takto:

Účetní operace    Částka [Kč]    MD     
Poskytnutí příplatku    500 000    061    221   
Vrácení části příplatku    300 000    221    061   

I v případě, kdy je společníkem fyzická osoba, která není účetní jednotkou, zvyšuje poskytnutý příplatek nabývací cenu podílu.

Z výše uvedeného vyplývá, že samotné poskytnutí příplatku účtované do vlastního kapitálu nemá bezprostřední vliv na zdanění ani společníka (poskytovatele příspěvku), ani na příjemce příspěvku. Jedná se tedy o krok, který je daňově neutrální.

Přesto můžeme vysledovat různé následné a zprostředkované dopady:

Z hlediska poskytovatele příplatku (společníka):

  • Jedná se o „uložení” peněz do společnosti s nejistotou v podobě možného (ne)vrácení. Vrácení je

Nahrávám...
Nahrávám...