Daň jako daňový náklad

Daň jako daňový náklad

Ing. Jan Ambrož

Navazujeme na výklad v obecném textu Daňově uznané náklady a v tomto článku se zaměříme na složitější problematiku, kterou je posuzování daně, jestli může být daňově účinnou položkou.

 NahoruPrávní úprava

V zákoně o daních z příjmů nalezneme několik zásadních ustanovení, které se věnují "dani":

• § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP upravující obecné pravidlo pro daň z nemovitých věcí, ostatní daně, daň z příjmů a daň darovací zaplacenou v zahraničí,

• § 24 odst. 2 písm. u) specifika pro přenos daňové povinnosti: daň z příjmů fyzických osob a silniční daň,

• § 25 odst. 1 písm. r) pro daň zaplacenou za jiného poplatníka,

• § 25 odst. 1 písm. s) vyloučení u daně z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob a obdobné daně zaplacené v zahraničí, odloženou daň.

Má-li daň v zahraničí "podobný charakter jako daň z příjmů", ovlivní status společnosti u osvobození od daně z příjmů u právnických osob podle § 19 ZDP.

Nebo při testování daňových dopadů prodeje obchodního závodu se bere v úvahu daň z přidané hodnoty, a to podle § 24 odst. 13 ZDP.

Řešíme-li v praxi co je reprezentací, jako jeden z parametrů je podle § 25 odst. 1 písm. t) ZDP částka 500 Kč v úrovni bez daně z přidané hodnoty a není předmětem spotřební daně mimo tichého vína.

V našem textu se však soustředíme na standardní případy uznávání daně jako daňového nákladu.

 NahoruPokyn D-22

K dispozici je také několik poznámek k našemu tématu v Pokynu D-22, který stále nebyl aktualizován a obsahuje řadu nesprávných informací.

 NahoruVýklad

V úvodu si vysvětlíme teoretický přístup zákona o daních z příjmů k uznávání daňových nákladů (výdajů). Dále si probereme postupně jednotlivé daně: daň z příjmů fyzických osob, silniční daň, daň z nemovitých věcí a daň z přidané hodnoty.

Na závěr uvádíme text k "zahraniční dani", pojem, který se také v zákoně o daních z příjmů objevuje. A doplníme si poznámku ke spotřební dani, účetnictví a využívání daňové evidence pro zjištění dílčího daňového základu.

 NahoruTeorie

Na otázku, jestli může vůbec být daň daňovým nákladem, existuje rozporuplná odpověď.

V zásadě zní odpověď záporně, protože máme k dispozici § 25 odst. 1 ZDP, podle kterého nelze uznat:

• daň zaplacenou za jiného poplatníka (písm. r)),

• daň z příjmů, ať už fyzických nebo právnických osob, obdobné daně zaplacené v zahraničí a odloženou daň (písm. s)),

ale jak už to bývá s výjimkami uvedenými v § 24 ZDP.

 NahoruDAŇ Z PŘÍJMŮ FO

Samozřejmostí je, že neprověřujeme daňovou účinnost daně z příjmů fyzických osob, která je součástí mzdových prostředků. Plátce daně provádí srážku daně a účtuje o osobních mzdových nákladech, které jsou automaticky uznány.

 NahoruPodmínka "zaplacení" (1)

Jako kritérium případného uznání daně za jiného poplatníka je ZDP požadováno "zaplacení", jak dokumentují další příklady k dani z nemovitých věcí a dani silniční.

 NahoruSILNIČNÍ DAŇ

Pro tuto daň aplikujeme obecné ustanovení, zařadíme ji do kategorie "ostatní daně" podle § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP, proto její uznání není vázáno na úhradu.

 NahoruPodmínka "zaplacení" (2)

V zákoně je ve vyjmenovaných případech podle § 24 odst. 2 písm. u) ZDP podmínkou uznání silniční daně její zaplacení. Jde o situace, kdy je povolen přenos daňové povinnosti:

• ze společníka v.o.s. na tuto veřejnou obchodní společnost a na komanditní společnost (za komplementáře), kteří pro pracovní cesty používají vlastní vozidlo,

• u manželů.

 NahoruManželé

Velmi často dochází k přenosu daňové povinnosti u manželů, když je držitelem motorového vozidla zapsaným v technickém průkazu jeden z manželů, jinou samostatně výdělečnou činnost vykonává druhý z manželů, silniční daň je zaplacena jedním z manželů.

 NahoruDoměřená silniční daň

Jako daňově účinnou uznáme též doměřenou silniční daň, viz Pokyn D-22 k § 24 ZDP. Doplníme si s předstihem, že to platí též pro daň z přidané hodnoty, spotřební daň, pokud souvisejí s daňovými výdaji a také daň z nemovitých věcí, ale pouze uhrazené.

 NahoruNovela silniční daně 2022

Výše popsaná pravidla zákona o daních z příjmů se nezměnila, i když novelou zákona o silniční dani došlo k výraznému omezení předmětu daně a zrušení záloh.

Doplňme si, že k tomuto problému se očekávají výkladové diskuse, protože může být prosazován názor, že se v roce 2022 jedná o daňový výdaj, v následujícím roce o daňový příjem.

 NahoruDAŇ Z NEMOVITÝCH VĚCÍ

Podmínky pro uznání daně z nemovitých věcí jsou přísné, musí být zaplacena!

 NahoruDAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY

Tato nepřímá daň má svá specifika. Pokud bychom měli řešit pozici neplátce DPH, tak u tohoto poplatníka o dani z přidané hodnoty jako samostatné položce neuvažujeme - je automaticky součástí vstupní ceny, nákladů na nakoupené služby, zásob atd.

Plátce DPH je v jiné pozici. Vycházíme-li z ustanovení § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP, můžeme daň z přidané hodnoty také zahrnout do kategorie "ostatní daně". Pro jejich uznání nejsou stanoveny žádné speciální podmínky.

Proto pro daň z přidané hodnoty platí obecná pravidla zakotvená v § 24 odst. 1 ZDP a především "výsledek" fungování DPH: zda a v jaké výši byl uplatněn nárok na odpočet DPH nebo povinnost odvodu DPH.

 NahoruTeorie

Pokud plátce nemá nárok na odpočet DPH, je 100% zákaz, dostává se do pozice, jako kdyby byl neplátcem, a tato daň může být teoreticky:

• součástí pořizovací ceny (vstupní ceny),

• provozním nákladem u nakupovaných služeb a spotřebovaných zásob,

• nedaňovým nákladem, například u reprezentace (viz Reklama).

 NahoruPokyn D-22 vs. ZDP

Zdůrazňujeme, že se v dalším výkladu odvoláváme na platné znění zákona o daních z příjmů. Texty z pokynu GFŘ D-22 jsou velmi nepřesné, neberou v úvahu účetní předpisy a zákon o daních z příjmů a dani z přidané hodnoty.

Jak jednoznačně vyplývá ze zákona o daních z příjmů, základ daně odvozujeme z účetnictví, pokud není v ZDP stanoveno jinak. A k dani z přidané hodnoty – jde-li o posuzování daňových nákladů – máme k dispozici zmiňovaný § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP.