dnes je 23.9.2020

Input:

Operace se základním kapitálem, přeměny společností

21.3.2018, , Zdroj: Verlag Dashöfer

901
Operace se základním kapitálem, přeměny společností

Ing. Miroslav Brabec a RNDr. Ivan Brychta

  • Účtování při změnách vlastního kapitálu

  • Fondy podnikatelského subjektu

  • Výsledek hospodaření a jeho rozdělení

  • Oceňovací rozdíly

  • Přeměny společností a související účetní operace

Úvod

Účtování o pohybu vlastního kapitálu není u podnikatelských subjektů tak časté jako u neziskových či státních organizací, které mají v tomto směru příslušnými zákony přesně vymezené povinnosti při tvorbě a použití fondů.

Přesto se v případě vlastního kapitálu jedná o důležité informace o ekonomické situaci účetní jednotky, a proto nelze související operace podceňovat.

Zapamatujme si

Z účetního pohledu jsou veškeré pohyby na účtech vlastního kapitálu důležitou informací, která je za určitých okolností od roku 2016 povinnou součástí účetní závěrky v tzv. přehledu o změnách vlastním kapitálu. Tyto „určité okolnosti” jsou nově uvedeny v § 18 odst. 2 ZoÚ – „účetní závěrka obchodních společností zahrnuje i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu”. Výjimka v tomto směru byla povolena pouze tzv. malým a mikro účetním jednotkám (tyto pojmy byly vysvětleny v 1. lekci). Přehled o změnách vlastního kapitálu nejsou povinna sestavovat také družstva, protože nejsou obchodními společnostmi.

Blíže o přehledu o změnách vlastního kapitálu viz § 18 odst. 2 ZoÚ, § 3 odst. 8 PVZÚ a § 44 PVZÚ.

Při účtování o operacích vlastního kapitálu se také zřejmě neobejdeme bez znalostí (alespoň základních) příslušných ustanovení zákona o obchodních korporacích (ZOK), neboť ten specifikuje vše podstatné pro to, jak se změnami vlastního kapitálu obchodních společností zacházet z obchodně právního hlediska.

Účtování při změnách vlastního kapitálu

Základní kapitál

O účtování na účtu 411 – Základní kapitál jsme se zmínili již ve 2. lekci při zmínce o zahajovací rozvaze společnosti. Tam uvedený způsob „přímého” účtování v jiných případech téměř nenalezneme, a to z důvodů, že o zvýšení či snížení základního kapitálu se prioritně účtuje prostřednictvím účtu 419 – Změny základního kapitálu, přičemž vlastní promítnutí změny na účtu 411 se projeví až okamžikem zápisu změny do veřejného rejstříku (ČÚS č. 012, body 3.1.2. a 3.1.3.).

Příklad

Obchodní firma ALFA, s. r. o., se rozhodla zvýšit základní kapitál z 200.000 Kč na 1.000.000 Kč ze zisku společnosti. Valná hromada toto schválila 10. 1. 2017, rejstříkový soud změnu zapsal 15. 3. 2017.

Společnost bude účtovat takto:

Datum  Popis operace  Částka v Kč  MD 
10. 1. 17  zvýšení základního kapitálu ze zisku po zdanění  800.000  431  419 
15. 3. 17  zápis zvýšení základního kapitálu do obchodního rejstříku  800.000  419  411 

Možností, jak zvýšit základní kapitál, je přirozeně více:

  • z kapitálových fondů (účtování např. MD 413 / D 419),

  • z nerozděleného zisku minulých let (MD 428 / D 419)

  • z fondů tvořených ze zisku (MD 423, 424 / D 419),

  • upisováním akcií či vklady stávajících akcionářů či společníků (MD 353 / D 419),

  • z ážia u a. s. (MD 412 / D 419) apod.

Blíže ke zvyšování základního kapitálu viz bod 3.1.2 ČÚS č. 012.

Při snížení základního kapitálu se postupuje podle bodu 3.1.3 ČÚS č. 012. Účet 419 – Změny základního kapitálu opět použijeme k překlenutí časového rozdílu od okamžiku rozhodnutí do okamžiku zápisu snížení ve veřejném rejstříku. Lze se proto setkat s obdobnými možnostmi jako při zvýšení základního kapitálu:

  • při vyplacení akcionářům, společníkům s.r.o. s účtováním, např. MD 419 / D 36x (příp. i 342 pro odvod srážkové daně v okamžiku, kdy je výplata zdaňována),

  • při vzetí určitého počtu akcií z oběhu a jejich vyplacení držitelům, např. MD 419 / D 379 (a opět příp. i 342, je-li třeba toto zdanit),

  • zničení či zrušení vlastních akcií ve jmenovité hodnotě po zápisu snížení základního kapitálu do veřejného rejstříku. (MD 419 / D 252).

Zapamatujme si

Zdanění při snížení základního kapitálu může nastat v případech, kdy se základní kapitál snižuje o částku z dříve navýšeného základního kapitálu, byl-li zdrojem tohoto zvýšení zisk společnosti nebo fond vytvořený ze zisku (tedy v případech, kdy při navýšení nebyl akcionář či společník zatížen daní). Zdanění v takových případech podléhá 15% srážkové dani [viz § 36 odst. 1 písm. b) ZDP bod 3 a § 36 odst. 2 písm. h) ZDP]. S účinností od roku 2015 je možné obdobně postupovat i v případě rozpuštění v minulosti povinně vytvořeného rezervního nebo obdobného fondu.

Příklad

Valná hromada společnosti ALFA, s. r. o., z předchozího příkladu rozhodla 16. 5. 2017, že sníží základní kapitál z 1.000.000 Kč na 800.000 Kč a částku snížení vyplatí společníkům. Rejstříkový soud změnu zapsal 16. 6. 2017. Společnost bude účtovat takto:

Datum  Popis operace  Částka v Kč  MD 
16. 5. 2017 snížení základního kapitálu s výplatou společníkům  200.000  419  – 
z toho předpis srážkové daně (15 %)  30.000  –  342 
a zbylá část k výplatě  170.000  –  364 
16. 6. 2017  zápis snížení do veřejného rejstříku  200.000  411  419 

České účetní standardy uvádějí, že postup při zvýšení (snížení) základního kapitálu je u s.r.o. obdobný jako u a.s. – bod 3.2. ČÚS č. 012 (pochopitelně přiměřeně s ohledem na příslušná ustanovení zákona o obchodních korporacích), obdobně to platí v případě komanditní společnosti. Ale v případě družstev se postup liší!

Upozornění

Prostudujte si postup u družstev upravený v bodě 3.3 ČÚS č. 012 a zapamatujte si, že družstva nemají povinnost účtovat o zvýšení či snížení základního kapitálu pomocí účtu 419 – Změny základního kapitálu.

Ještě si připomeňme, že základní kapitál obecně upravuje § 30 ZOK a dále konkrétní výši pro jednotlivý typ obchodních společností nalezneme v § 142 ZOK u s. r. o. (minimální výše základního kapitálu není u této společnosti s účinností od 1. 1. 2014 upravena a vyplývá tak pouze z minimální výše vkladu společníka, která činí 1 Kč), § 246 ZOK u a. s. a § 563 ZOK u družstva.

Prostudujte si samostatně analytické členění základního kapitálu, vymezené v bodě 3.1.4 ČÚS č. 018 (po všech změnách se jedná pouze o „základní kapitál vytvořený vklady” a „základní kapitál vytvořený přímo nebo zprostředkovaně ze zisku”).

Fondy podnikatelského subjektu

Podstatnou část účtů v účtové třídě 4 tvoří fondy. Základní rozdělení je podle toho, zda jsou tvořeny a doplňovány:

  • z kapitálových vkladů peněžních i nepeněžních, pak se označují jako kapitálové fondy, nebo

  • ze zisku, pak se nazývají ostatní fondy.

Kapitálové fondy – účtová skupina 41  Fondy ze zisku – účtová skupina 42 
412 – Ážio
413 – Ostatní kapitálové fondy 
421 – Rezervní fond
423 – Statutární fondy
424 – Ostatní fondy 

Zapamatujme si

Fondy nelze tvořit na vrub nákladů či výnosů, pokud zvláštní zákon nestanoví jinak.

Příklad

Tvorbu fondů na vrub