dnes je 24.5.2024

Input:

Daň z příjmů ze závislé činnosti

23.9.2019, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 40 minut

1001
Daň z příjmů ze závislé činnosti

Jaroslava Pfeilerová

Daň z příjmů ze závislé činnosti


Právní úprava:

  • Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (ZDP)

    • § 6 odst. 4 – příjmy vyplacené jedním tuzemským zaměstnavatelem, které za kalendářní rok nepřesáhnou 10.000 Kč

    • § 6 odst. 7 – příjmy ze závislé činnosti, které nejsou předmětem daně

    • § 6 odst. 9 – příjmy ze závislé činnosti, které jsou osvobozeny od daně z příjmů

    • § 6 odst. 12 – základ daně

    • § 16 – sazba daně

    • § 24 – daňově účinné náklady

    • § 25 – daňově neúčinné náklady

    • § 35ba – částky snižující daň

    • § 35c – daňové zvýhodnění na vyživované dítě

  • Zákon č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů

    • § 5 – vyměřovací základ

  • Zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů

    • § 3 – vyměřovací základ



Základem daně zaměstnance 
jsou příjmy ze závislé činnosti zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů povinen platit zaměstnavatel podle tuzemských pojistných zákonů (dále jen „povinné pojistné”).

Sazba daně podle § 16 ZDP činí 15 %. Také pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně podle ust. § 36 ZDP je stanovena nejvyšší sazba ve výši 15 %.

V souladu s ustanovením § 38h ZDP zaměstnavatel vypočte zálohu na daň z příjmů ze závislé činnosti ze základu pro výpočet zálohy, tj. z úhrnu příjmů ze závislé činnosti vyplacených zaměstnanci za kalendářní měsíc zvýšeného o částku povinného pojistného. Ze základu pro výpočet zálohy zaokrouhleného na celé stokoruny nahoru se srazí záloha na daň ve výši 15 %.

Zákon o daních z příjmů stanoví následující postup při zaokrouhlování:

  • Daň podle § 16 ZDP je nutné vypočítat ze základu daně zaokrouhleného na celé stokoruny dolů.

  • Zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti podle ust. § 38h ZDP se vypočítávají ze základu pro výpočet zálohy zaokrouhleného na celé stokoruny nahoru.

  • Základ daně pro zvláštní sazbu daně se zaokrouhluje na celé koruny dolů.

  • Pro účely stanovení superhrubé mzdy je pojistné na sociální i zdravotní pojištění zaokrouhlováno na celé koruny nahoru.



1. VLIV VEŘEJNOPRÁVNÍHO POJISTNÉHO NA VÝPOČET ZÁKLADU DANĚ


Jak již bylo uvedeno, musí se příjmy zaměstnance při stanovení základu daně zvýšit o částku odpovídající povinnému pojistnému (princip tzv. superhrubé mzdy). Jedná se o fiktivní částku navyšující příjmy zaměstnance pouze pro daňové účely. Částka odpovídající povinnému pojistnému se při výpočtu základu daně připočte k příjmům ze závislé činnosti i u zaměstnance, u kterého povinnost platit povinné pojistné zaměstnavatel nemá. Na vysvětlenou je nutné uvést, že zaměstnancem, u kterého nevzniká v ČR povinnost platit pojistné, se rozumí zaměstnanec, u něhož se odvod pojistného neřídí tuzemskými pojistnými zákony, ale na kterého se vztahuje povinné zahraniční pojištění.

Částku pojistného, která zvyšuje daňový základ, nestanoví zákon o daních z příjmů, ale zákony upravující veřejnoprávní pojištění. Princip superhrubé mzdy nebude aplikován u příjmů nepodléhajících pojistnému, které jsou taxativně vymezeny v následujících právních předpisech:

  • § 5 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti,

  • § 3 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění.

Jedná se např. o náhradu škody podle zákoníku práce, odstupné, odbytné, věrnostní příplatek horníků, jednorázovou sociální výpomoc poskytovanou zaměstnavatelem zaměstnanci k překlenutí jeho mimořádně obtížných poměrů (např. při živelní pohromě, při smrti v rodině). Z těchto příjmů se neplatí pojistné, a to i v případech, kdy tyto příjmy podléhají zdanění. Z toho důvodu se při výpočtu zálohy na daň tyto příjmy (nepodléhající pojistnému) nezvyšují na tzv. superhrubou mzdu a do základu daně ze závislé činnosti vstupují tyto příjmy v hrubé výši.

Zúčtovatelným příjmem se rozumí plnění, které bylo v peněžní nebo nepeněžní formě nebo formou výhody poskytnuto zaměstnavatelem zaměstnanci nebo předáno v jeho prospěch, popřípadě připsáno k jeho dobru anebo spočívá v jiné formě plnění prováděné zaměstnavatelem zaměstnanci. Proto do vyměřovacího základu zaměstnance vstupují některá nepeněžní plnění uskutečněná zaměstnavatelem ve prospěch zaměstnance (tzv. zaměstnanecké benefity). Jedná se např. o nepeněžní příjem ve výši 1 % vstupní ceny motorového vozidla poskytnutého zaměstnanci pro soukromé využití, rozdíl mezi nižší cenou za zboží nebo služby uhrazenou zaměstnancem zaměstnavateli a cenou obvyklou, životní pojištění a penzijní připojištění nad rámec 50 000 Kč ročně apod.

Tato skutečnost způsobuje, že i příjmy z titulu těchto plnění se musí při stanovení základu daně zvýšit o částku odpovídající povinnému pojistnému.

Příklad č. 1 – výpočet měsíční zálohy na daň

Příjmy  30 000 
Zákonné pojistné placené zaměstnavatelem (33,8 %)  10 140 
Zákonné pojistné placené zaměstnancem (11 %)  3 300 
Základ daně zaokr. na 100 Kč nahoru  40 200 
Záloha na daň § 38h ZDP  6 030 
Sleva na poplatníka  2 070 
Daňová povinnost  3 960 
Zaměstnanci k výplatě  30 000 – 3 300 – 3 960 = 22 740 

Maximální vyměřovací základ pro účely sociálního pojištění v roce 2019 činí 48násobek průměrné mzdy tj. 1 569 552 Kč. Po dosažení maximálního vyměřovacího základu pro účely sociálního pojištění se toto pojistné do konce roku neodvádí. Od 1. 1. následujícího roku je nutné pojistné znovu platit (a současně navyšovat příjem zaměstnance), a to opět až do případného dosažení maximálního vyměřovacího základu. Pro účely zdravotního pojištění není maximální vyměřovací základ stanoven.

Příklad č. 2 – maximální vyměřovací základ

Zaměstnanec s měsíčním příjmem 250 000 Kč dosáhne maximálního vyměřovacího základu v červenci 2019, kdy bude zaměstnavatelem odvedeno pojistné ve výši 24,8 % a z příjmů zaměstnance 4,5 % z částky 69 552 [1 569 552 – (250 000 × 6)].

Od srpna 2019 nebude z příjmu zaměstnance odváděno sociální pojištění a o částku odpovídající sociálnímu pojistnému také nebude zvyšován základ daně pro účely výpočtu daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti.

Příklad č. 3 – vliv maximálního vyměřovacího základu na základ daně

Základ daně a maximální vyměřovací základ v případě více vztahů platných pro jednoho zaměstnavatele. Pan Novosad vykonává pro jednoho zaměstnavatele současně více činností:

  • z první činnosti pobírá měsíčně 110 000 Kč,

  • z druhé činnosti pobírá měsíčně 90 000 Kč.

Zaměstnavatel pro účely maximálního vyměřovacího základu oba příjmy sečte (110 000 + 90 000 = 200 000).

Vyměřovací základ zdravotního pojištění  Zaměstnavatel bude za zaměstnance každý měsíc odvádět zdravotní pojištění ve výši 18 000 Kč (9 % z částky 200 000). A také z příjmů zaměstnance bude po celý rok odváděno každý měsíc zdravotní pojistné ve výši 9 000 Kč (4,5 % z částky 200 000 Kč)
Vyměřovací základ sociálního pojištění  Maximální vyměřovací základ pro účely sociálního pojištění v roce 2019 činí 1 569 552 Kč. Zaměstnanec s příjmem 200 000 Kč dosáhne maximálního vyměřovacího základu v srpnu 2019, kdy bude sociální pojištění odvedeno pouze z částky 169 552 Kč. Od září nebude sociální pojistné odváděno a o toto pojistné také nebude zvyšován základ daně z příjmů ze závislé činnosti. 



2. SOLIDÁRNÍ ZVÝŠENÍ DANĚ


U osob s vysokými příjmy je prováděno solidární zvýšení daně.

  • Solidární zvýšení daně podle ust. § 16a ZDP činí 7 % z rozdílu mezi příjmy podle § 6 a § 7 ZDP v příslušném zdaňovacím období a částkou odpovídající 48násobku průměrné mzdy – tj. v roce 2019 částkou 1 569 552 Kč (v roce 2018 činila tato částka 1 438 992 Kč).

  • Při výpočtu měsíční zálohy na daň z příjmů činí solidární zvýšení daně 7 % z rozdílu mezi zdanitelnými příjmy a 4násobkem průměrné mzdy. Tj. v roce 2019 částkou 130 796 Kč (v roce 2018 činila tato částka 119 916 Kč).

Jedná se o součet hrubých příjmů, nikoli o příjem zvýšený o zákonné pojistné placené zaměstnavatelem (superhrubou mzdu).

Příklad č. 3

Pan Novosad měl v roce 2019 pouze příjmy ze závislé činnosti – měsíční příjem byl ve výši 170 000 Kč.

 
Za každý měsíc od ledna do června Za červenec a srpen Za září Za každý měsíc od října do prosince Celkem za rok
Hrubá mzda 190 000 190 000 190 000 190 000 2 280 000
Zdravotní pojištění – zaměstnavatel (9 %) 17 100 17 100 17 100 17 100 205 200
Sociální pojištění – zaměstnavatel (25 %, od 1. 7. 2019 24,8 %) 47 500  47 120 Pojistné do MVZ, tj. 1 569 552 – 1 520 000 = 49 552,
49 552 x 24,8 % = zaokr 12 289
0 391 529
Daňový základ 254 600  254 220 219 389 207 100 2 876 729
Daňový základ zaokr. 254 600  254 300 219 400 207 100 2 876 900
Záloha daně 15 % 38 190  38 145 32 910 31 065 431 535
Solidární zvýšení zálohy 7 %
(190 000 – 130 796) = 59 204 x 7 %
4 144,28, zaokr. 4 145 4 145 4 145 4 145 49 740
Záloha celkem 42 335 42 290 37 055 35 210 481 275

Zaměstnanec musí podat daňové přiznání, protože v rámci zdaňovacího období roku 2019 činil jeho zdanitelný příjem více než 1 569 552 Kč.

Příklad č. 4

Výpočet zálohy na daň poplatníka s příjmem ze závislé činnosti za červenec 2019 ve výši 190 000 Kč.

  Výpočet  Částka v Kč 
Hrubý příjem    190 000  
Zdravotní pojistné placené zaměstnavatelem  9 % z hrubých příjmů  17 100  
Sociální pojistné placené zaměstnavatelem  24,8 % z 190 000   47 120  
Základ daně  190 000 + 17 100 + 47 120 254 220  
Záloha na daň  15 % z částky 254 300   38 145  
Solidární daň  7 % z částky 59 204 (190 000 – 130 796) 4 144,28
Daň celkem  38 145 + 4 144,28 – zaokrouhleno  42 290  
Daň po uplatnění základní slevy  42 290 – 2 070  40 220


3. PŘÍSPĚVEK NA DOPLŇKOVÉ PENZIJNÍ SPOŘENÍ A PENZIJNÍ PŘIPOJIŠTĚNÍ


A. Položka snižující základ daně

Poplatníkovi může být snížen základ daně nejvýše o částku 24 000 Kč odpovídající úhrnu příspěvků, které uhradil na vlastní penzijní připojištění se státním příspěvkem a příspěvků na doplňkové penzijní spoření.

Stejně jako v případě penzijního připojištění se státním příspěvkem – také v případě ukončení doplňkového penzijního spoření s výplatou odbytného, je potřebné nezdanitelné části základu daně uplatněné v předchozích obdobích zdanit prostřednictvím daňového přiznání v režimu ostatních příjmů podle ust. § 10 ZDP.

Daňový zákon umožňuje odečíst ty části měsíčních příspěvků, jež v jednotlivých měsících kalendářního roku přesáhnou maximální výši příspěvku, od kterého náleží maximální státní příspěvek (jedná se o částku 1 000 Kč).

Příklad č. 5

Pan Novák platil každý příspěvek na penzijní připojištění se státním příspěvkem ve výši 3 000 Kč a z tohoto důvodu po uplynutí roku uplatňoval nezdanitelnou část základu daně podle ust. § 15 odst. 5 ZDP.

Výše zaměstnancem zaplacených příspěvků činí 36 000 Kč (3 000 x 12). Zaměstnanec může základ daně snížit o částku 24 000 Kč (36 000 – 12 x 1 000).

B. Hranice příjmu osvobozeného od daně z příjmů ze závislé činnosti § 6 odst. 9 písm. p) ZDP

Za účelem motivace zaměstnavatelů k poskytování příspěvků zaměstnancům na jejich penzijní připojištění se státním příspěvkem a na doplňkové penzijní spoření byla zvýšena částka příspěvků osvobozená od daně ze závislé činnosti a také od odvodů zákonného pojistného. Z hlediska zaměstnance je od daně ze závislé činnosti osvobozen úhrn příspěvků od jednoho zaměstnavatele do výše 50 000 Kč za rok. Podmínkou pro daňové uplatnění tohoto plnění u zaměstnavatele je sjednání poskytnutí příspěvku ve prospěch zaměstnance v kolektivní smlouvě, v pracovní nebo jiné smlouvě, případně stanovení tohoto plnění vnitřním předpisem.

Aby byly příspěvky zaměstnavatele osvobozené od daně z příjmů, nesmí být umožněno předčasně vybírat uspořené prostředky



4. ODMĚNY Z DOHODY O PROVEDENÍ PRÁCE

Zaměstnavatel by měl zajišťovat plnění svých úkolů především zaměstnanci v pracovním poměru. Dohody sice jsou jednou z forem pracovněprávního vztahu, ale by měly být uzavírány jen výjimečně na nepravidelné a jednorázové práce. Dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr se rozumí dohoda o provedení práce a dohoda o pracovní činnosti.

1. Dohoda o provedení práce. Dohoda o provedení práce je využívána především u příležitostných prací. O Dohodu o provedení práce není možné uzavřít na dobu neurčitou, musí být uzavřena písemně a měla by obsahovat minimálně následující náležitosti: popis druhu práce, místo výkonu práce, dobu, na kterou je smlouva uzavřena, rozsah počtu hodin nezbytných pro výkon sjednané práce, odměnu za jednu hodinu práce nebo odměny za měsíc a také možnost odstoupení od smlouvy. Dohodu o provedení práce lze uzavřít na výkon práce, jejíž rozsah je omezen maximálně na 300 hodin v kalendářním roce u téhož zaměstnavatele.

Do rozsahu práce se přitom započítává také doba práce konaná zaměstnancem pro stejného zaměstnavatele v témže kalendářním roce na základě jiné dohody o provedení práce. Zaměstnanec však může uzavřít dohodu o provedení práce s více zaměstnavateli a u každého se posuzuje maximální rozsah prací 300 hodin ročně samostatně. Žádné úhrnné posuzování rozsahu prací vykonaných v kalendářním roce pro různé zaměstnavatele není zákoníkem práce stanoveno.

Zaměstnavatel ani zaměstnanec neplatí z odměn plynoucích z dohod o provedení práce sociální a zdravotní pojištění, pokud výdělek nepřesáhne 10 000 Kč měsíčně. V případě vyplacení měsíční odměny nad 10 000 Kč (tj. od 10 001 Kč), již bude nutné pojistné odvádět.

2. Dohoda o pracovní činnosti. Na základě dohody o pracovní činnosti není možné vykonávat práci v rozsahu překračujícím v průměru polovinu stanovené týdenní pracovní doby. Dodržování tohoto nejvýše přípustného rozsahu se posuzuje za celou dobu, na kterou byla dohoda uzavřena, nejdéle však za období 52 týdnů. Sjednaný rozsah pracovní doby je povinnou přílohou dohody o pracovní činnosti. Dohoda o pracovní činnosti musí být sjednána písemně a jejím obsahem jsou sjednané práce, sjednaný rozsah pracovní doby a doba, na kterou se dohoda uzavírá. Na rozdíl od dohody o provedení práce je možné uzavřít smlouvu na neurčito a také lze sjednat právo zaměstnance na jiné důležité osobní překážky v práci a na dovolenou. Odměna z dohody o pracovní činnosti podléhá sociálnímu i zdravotnímu pojištění (s výjimkou příjmů do 3 000 Kč měsíčně).


Příklad č. 6

Společnost Alfa, s. r. o., uzavřela v říjnu 2019 dohodu o

Nahrávám...
Nahrávám...