dnes je 30.10.2020

Input:

Dovoz zboží

29.9.2020, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Dovoz zboží

Ing. Jan Ambrož, Mgr. Radmila Kulková

Základní charakteristika

Dovozem zboží se rozumí vstup zboží ze třetí země na území Evropské unie” a není pro toto posouzení rozhodující, ve kterém členském státě EU se tak stalo.

Pozor!
Důsledně musíme proto při všech obchodních transakcích rozlišovat, konkrétně při řešení daňového režimu u příjemce v tuzemsku, jestli se jedná o pohyb zboží v rámci EU (viz související články Zboží v EU) nebo v tomto textu rozebíraný dovoz zboží.

Právní úprava

Právní úprava

Rozhodující ustanovení pro dovoz zboží nalezneme v § 20 ZDPH, viz v úvodu citovaný text.

Neméně důležité jsou následující charakteristiky v konkrétních dalších paragrafech zákona o DPH:

  • předmět daně v § 2 odst. 1 písm. d),

  • územní působnost, resp. území EU a třetí země v § 3 odst. 1 a 2,

  • základní pojmy v § 4,

  • místo plnění při dodání zboží v § 7 a pro zasílání zboží v § 8,

  • místo plnění pro dovoz zboží v § 12,

  • specifika při pořízení zboží právnickou osobou nepovinnou k dani a vazba na přemístění zboží § 16,

  • určení povinnosti přiznat daň v § 23,

  • daňový doklad v § 33,

  • stanovení základu daně a výpočet daně při dovozu v § 38 § 41, opravy základu daně v § 42,

  • sazby daně v§ 47,

  • osvobození služeb vázaných na dovoz zboží v § 69,

  • specifické tituly pro osvobození při dovozu v § 71 a násl.,

  • vazba na nárok na odpočet daně v § 72 odst. 2 písm. b), § 73 aj.,

  • vracení daně ve vybraných případech (§ 80 a násl.),

  • základ daně u zvláštního režimu podle § 90 (použité a jiné zboží) a investičního zlata (§ 90),

  • vztah k celním úřadům podle § 93,

  • podávání kontrolního hlášení (§ 101c a násl.), časový nesoulad v § 104 a další procesní ustanovení v případě, že dovoz je zdanitelným plněním uskutečněným v tuzemsku,

  • povinnost přiznat daň v § 108.

Rada
Pro účely zákona o DPH se za dovoz zboží považuje též vstup zboží na území EU z území hora Athos, Kanárské ostrovy, francouzské zámořské departementy, Alandy a Normanské ostrovy.

Za dovoz zboží se také považuje zboží, které bylo umístěno v tuzemsku do svobodného skladu či pásma a je vráceno zpět do tuzemska. Na druhé straně dovozem zboží není případné dodání zboží z uvedeného osvobozeného skladu či pásma do jiného členského státu (jde o dodání zboží v EU) nebo do třetí země (vývoz zboží).

Pozor!
Dovoz zboží je jednoznačně předmětem daně z přidané hodnoty, ale na rozdíl od jiných plnění není podmínkou úplata, jak vyplývá z § 2 ZDPH. Aby byl dovoz zboží předmětem české DPH, musí být v ČR místo plnění.

Výklad

Postupně se seznámíme s obecnými zásadami platnými v dani z přidané hodnoty u dovozu zboží: správou (1.), jak je to s nárokem na odpočet daně a vznikem daňové povinnosti (2.). Samostatně se věnujeme základu daně a případné opravě základu daně (3.), sazbám daně a výši daně (4.), daňovým dokladům a údajům v daňovém přiznání (5.). Na závěr rozebíráme specifické případy osvobození, otázku souvisejících služeb aj. (6.).

Novely

V textu zvlášť upozorňujeme na důležité novely zákona o DPH, především z roku 2019 a letošního roku 2020.

1. SPRÁVCE DANĚ U DOVOZU ZBOŽÍ

Zkoumáme-li problematiku dovozu zboží ve vztahu k zákonu o DPH, musíme zdůraznit, že správcem daně je finanční úřad nebo celní úřad, přičemž rozhodující pro určení, kdy je jím finanční a kdy celní úřad je skutečnost, kdo dovoz uskutečňuje, anebo způsob uskutečnění zdanitelného plnění a vznik povinnosti přiznat nebo zaplatit daň.

Rada
Pokud jde o propuštění zboží do režimu:

  • volného oběhu,

  • aktivního zušlechťovacího styku v systému navrácení,

  • dočasného použití s částečným osvobozením od cla

a dovozcem je plátce daně, je správcem daně finanční úřad.

Dojde-li ke vzniku daňové povinnosti:

  • z titulu nezákonného dovozu zboží,

  • spotřebou nebo použitím zboží ve svobodném pásmu nebo svobodném skladu za jiných podmínek, než které jsou stanoveny celními předpisy,

  • porušením podmínek vyplývajících z dočasně uskladněného zboží,

  • porušením podmínek stanovených pro celní režim, do něhož bylo dovážené zboží propuštěno,

  • odnětím zboží celnímu dohledu,

  • nebo je-li dovozcem osoba, která není plátcem,

je správcem daně celní úřad („CÚ”).

Základní pravidla

Jako u jiných uskutečněných plnění je nutné stanovit a dodržovat základní pravidla DPH, kterým se věnujeme v dalším textu, viz přehled příslušných paragrafů a kapitol výkladu.

2. DOVOZ A DPH

Uskutečňuje-li plátce DPH dovoz zboží, zkoumá, jaká má práva a povinnosti, jestli má nárok na odpočet DPH (2.1) a kdy vzniká povinnost přiznat daň (2.2).

Plátce DPH a dovoz zboží  
Nárok na odpočet  Daňová povinnost  
ANO, nárok – za podmínek podle § 72 a násl. ZDPH ANO, přiznat daň – § 23 ZDPH 

2.1 Nárok na odpočet DPH

Při splnění obecných podmínek má plátce z uskutečněného dovozu zboží nárok na odpočet DPH. Jednou z podmínek pro uplatnění nároku na odpočet daně při dovozu je to, že plátce splnil povinnost přiznat DPH při dovozu daného zboží.

Pozor!
Povinnost přiznat daň při dovozu zboží vzniká podle § 23 zákona o DPH zejména při propuštění zboží do příslušných celních režimů (blíže viz dále).

Kdy je nárok na odpočet?

Plátce má nárok na odpočet DPH při dovozu zboží, nejdříve však za zdaňovací období, ve kterém splnil pravidla stanovená v § 72 a násl. ZDPH. Podmínkou je mimo jiné podle ustanovení § 73 odst. 1 písm. c) či d) ZDPH mít daňový doklad a současně i to, že daň byla přiznána nebo vyměřená daň zaplacena (blíže viz dále).

Příklad
Firma Dovoz, měsíční plátce DPH, dovezla v září 2020 zboží ze Švýcarska. Toto zboží jí bylo propuštěno do volného oběhu dne 30. 9. 2020 a tento den také dostala potvrzený jednotný správní doklad. Ze zboží přizná daň v daňovém přiznání za měsíc září a také může uplatnit nárok na odpočet.

Lhůty pro uplatnění nároku

Nárok na odpočet daně nelze uplatnit po uplynutí 3 let. Tato lhůta v DPH začíná běžet první den měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém vznikl nárok na odpočet.

Rada
Po uplynutí této lhůty může plátce uplatnit nárok na odpočet jen u toho dovozu zboží, u kterého mu vznikla povinnost přiznat daň.

2.2 Vznik daňové povinnosti

Daňová povinnost při dovozu zboží vzniká podle § 23 ZDPH zejména dnem, kdy bylo zboží propuštěno do některého v zákoně v § 23 odst. 1 uvedených celních režimů. To znamená nikoliv samotným vstupem zboží do EU.

Celní režimy

Jedná se o propuštění zboží do celního režimu volného oběhu, dočasného použití s částečným osvobozením od cla anebo celního režimu konečného užití.

Pozor!
Plátce je povinen přiznat daň ve svém daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období, ve kterém bylo zboží do příslušného režimu propuštěno.

Místo plnění

Stanovení místa plnění je nutné pro určení, kde bude z dovozu zboží přiznána a placena daň. Místem plnění při dovozu zboží je podle § 12 zákona o DPH členský stát EU, na jehož území se zboží nachází v době, kdy vystupuje ze třetí země, resp. kdy vstupuje ze třetí země na území EU.

Příklad
Firma Dovoz je aktivní a dováží zboží z Číny. Zboží vstoupí na území EU v Německu, ale zde bude propuštěno do režimu tranzitu. Do volného oběhu bude propuštěno až v České republice, kde je místo plnění a tady bude přiznána a placena daň.

Pozor!
Pokud by v uvedeném příkladu bylo zboží propuštěno do volného oběhu ve SRN, místo plnění bude v Německu a český plátce musí řešit, jestli mu zde nevznikají registrační povinnosti v Německu. Následně při dodání zboží do České republiky se může jednat o standardní pořízení zboží v EU.

Výjimka

Jestliže zboží při vstupu ze třetí země do EU má postavení dočasně uskladněného zboží, nebo je umístěno do svobodného skladu či pásma, nebo je propuštěno do celního režimu vnější tranzit, uskladnění v celním skladu nebo svobodného pásma, dočasné použití s úplným osvobozením od cla nebo aktivní zušlechťovací styk, je místem plnění území toho členského státu, ve kterém se na toto zboží přestanou vztahovat příslušná celní opatření.

Rada
Tímto způsobem logicky často dochází k přesunu místa plnění do místa ukončení daného režimu, tj. jiného členského státu.

Pozor!
V případě, že dovezené zboží není propuštěno do celního režimu, ve kterém vznikla povinnost vyměřit daň, může se nárok na odpočet uplatnit nejdříve za zdaňovací období, ve kterém rozhodl celní orgán o vyměření daně.

Pokud DPH při dovozu vyměřují celní úřady (viz příklady výše), lze nárok na odpočet uplatnit nejdříve za zdaňovací období, kdy je daň zaplacena a plátce má k dispozici daňový doklad.

Další daňová povinnost

V zákoně o DPH jsou v § 23 popsány i další situace, u nichž vzniká povinnost přiznat daň při dovozu zboží, zpravidla se jedná o porušení podmínek stanovených v celních předpisech.

Povinnost přiznat daň z dovozu zboží zde může být vázána na rozhodnutí celních orgánů, třeba při vrácení zboží ze svobodného pásma nebo skladu v tuzemsku zpět do tuzemska.

Rada
Specifický případ vzniku povinnosti přiznat daň při dovozu v tuzemsku vzniká tehdy, pokud byly porušeny podmínky stanovené pro původně osvobozený dovoz podle § 71g zákona o DPH. Případ osvobození při dovozu, kdy je zboží přepraveno ze třetí země a ukončení přepravy je v jiném členském státě, přičemž dodání tohoto zboží do tohoto jiného členského státu je osvobozeno od daně podle § 64 ZDPH, tj. splňuje podmínky pro osvobození při dodání do jiného členského státu.

Pozor!
Daňová povinnost k DPH při dovozu vzniká také dnem, kdy podle celních předpisů vzniká povinnost uhradit celní dluh ve výše uvedených případech, kdy správcem daně je celní úřad. Znamená to, že povinná osoba zaplatí daň na základě rozhodnutí celního úřadu a ve svém daňovém přiznání ji již neuvádí. Pro plátce DPH nepůjde zpravidla o četné případy.

Režim přepracování

Režim přepracování pod celním dohledem umožňuje na dovezeném zahraničním zboží provést zpracovatelské operace, které změní sazební zařazení zboží podle celního sazebníku.

Rada
Rozeznává se propuštění do aktivního zušlechťovacího styku v podmíněném systému, při kterém je zboží stále pod celním dohledem a při dovozu nepodléhá clu ani dani. Jiná pravidla má další typ aktivního zušlechťovacího styku, a to v systému navrácení.

Ten se používá v případech, kdy dovozce předem neví, zda všechno zboží, které bude přepracováno, vyveze zpět do zahraničí. Podle § 23 odst. 1 písm. b) ZDPH vzniká propuštěním zboží do celního režimu aktivní zušlechťovací styk v systému navrácení povinnost přiznat nebo zaplatit daň.

3. ZÁKLAD DANĚ

Základem DPH při dovozu zboží jsou podle § 38 ZDPH:

  • základ pro vyměření cla, clo, dávky a poplatky splatné z důvodu dovozu zboží, pokud nebyly zahrnuty do základu pro vyměření cla, plus

  • vedlejší výdaje vzniklé do prvního místa určení v tuzemsku, případně do dalšího místa určení na území EU, pokud je toto místo při uskutečnění plnění známo a jestliže tyto náklady nejsou již zahrnuty do celní hodnoty,

  • a dále spotřební daň, pokud jí dovezené zboží podléhá (nezahrnuje se v případě propuštění zboží do volného režimu s následným umístěním do režimu podmíněného osvobození od spotřební daně – viz § 41 ZDPH).

Vedlejší výdaje

Příkladný výčet vedlejších výdajů nalezneme v § 36 odst. 4 ZDPH: „náklady na balení, přepravu, pojištění a provize.”

Rada
Podle zákona o DPH se za první místo určení považuje místo uvedené v přepravním dokladu, který osvědčuje dovoz zboží do dovážejícího členského státu. Pokud není první místo na přepravním dokladu uvedeno, je jím místo prvního přeložení zboží v dovážejícím členském státě.

Novela

K výpočtu daně podle § 38 odst. 3 novela v roce 2019 zpřesnila odkazy na aktualizovaná obecná pravidla podle § 37 písm. a) zákona o DPH.

Příklad
Firma Dovoz pořídila ze Švýcarska průmyslové zboží